Финансы предприятий

Скачать работу - Финансы предприятий

Учитывая, что решать текущие финансовые вопросы на микроуровне должны профессионалы, имеющие навыки обобщения и анализа информации о финансовом состоянии предприятия и его взаимоотношениях с поставщиками и потребителями, акционерами, финансовыми и налоговыми органами, страховыми компаниями и др., в учебном пособии рассмотрена роль капитала в финансовом состоянии организации, подробно освещены вопросы экономического содержания основного и оборотного капиталов, источников их финансирования и эффективности использования. Особое внимание уделено влиянию налогообложения на финансовое состояние организации.

Учебное пособие подготовлено в соответствии с учебной программой по специальной дисциплине 'Финансы организаций (предприятий)', предусмотренной Государственным образовательным стандартом высшего профессионального образования по специальности 060400 'Финансы и кредит'. Оно также может быть использовано при изучении обще профессиональных дисциплин 'Бухгалтерский учет' и 'Финансовый менеджмент'. Материал изложен с учетом последних изменений, внесенных в порядок ведения бухгалтерского учета и налогообложения (ПБУ 5/01 'Учет материально-производственных запасов', ПБУ 6/01 'Учет основных средств', ПБУ 15/01 'Учет кредитов и займов и затрат по их обслуживанию', нового 'Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций', главы 25 'Налог на прибыль организаций' Налогового кодекса Российской Федерации, введенного в действие с 1 января 2002 года, и др.). Настоящая книга написана в форме конспективного учебника для студентов во взаимосвязи финансов организаций (предприятий) и ведения в ней бухгалтерского учета. 1. КАПИТАЛ ОРГАНИЗАЦИИ 1.1. Формирование и учет капитала Капитал организации представляет собой совокупность средств, которыми она располагает для осуществления своей деятельности.

Капитал формируется постоянно в процессе всей деятельности организации.

Созданный вначале как стартовый капитал, в процессе функционирования организации он не остается неизменным. В зависимости от результатов деятельности величина капитала увеличивается или уменьшается, а сам он может видоизменяться. На стадии учреждения организации основным источником создания капитала является собственный капитал в виде уставного капитала и целевого финансирования.

Однако может привлекаться и заемный капитал.

Уставный капитал — это сумма средств учредителей для обеспечения уставной деятельности. На государственных (унитарных) предприятиях уставным капиталом является стоимость имущества, закрепленного государством за предприятием на правах хозяйственного ведения или оперативного управления, в акционерных обществах — номинальная стоимость всех видов акций, в других обществах и товариществах — сумма долей собственников и т.д.

Целевое финансирование — это средства бюджетов всех уровней, а также благотворительные пожертвования (в том числе передаваемые по договору дарения) от юридических и физических лиц.

Заемным капиталом являются краткосрочные и долгосрочные кредиты и займы, а также лизинг. В процессе деятельности организации ее капитал, как правило, увеличивается. В этом случае источниками финансирования (расширения) капитала являются собственные, приравненные к ним, заемные и привлеченные средства (рис. 1).

КАПИТАЛ ОРГАНИЗАЦИИ

СОБСТВЕННЫЙ И ПРИРАВНЕННЫЙ К НЕМУ

ЗАЕМНЫЙ

ПРИВЛЕЧЕННЫЙ

Рис. 1. Структура капитала организации Собственными средствами будут являться накопленный в процессе деятельности капитал в виде чистой прибыли, остающейся после уплаты налогов, и полученный добавочный капитал (рис. 2). Приравненными к собственным можно считать средства кредиторской задолженности (устойчивые пассивы), сроки оплаты которых еще не наступили, в частности: • переходящая задолженность по оплате труда и начисления на нее в результате того, что между датой начисления и датой выплаты заработной платы имеется временной интервал (например, датой начисления заработной платы за январь является 31 января, а датой выплаты заработной платы за январь — 5 февраля); • авансы, полученные от поставщиков и заказчиков; • задолженность поставщикам, бюджету по платежам, сроки оплаты которых не наступили; • сумму созданных резервов предстоящих расходов и платежей.

Добавочный капитал образуется в результате прироста стоимости основных средств при их переоценке, а также за счет продажи акций организации по цене, превышающей их номинальную стоимость.

СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ

УСТАВНЫЙ КАПИТАЛ

НАКОПЛЕННЫЙ КАПИТАЛ

ЦЕЛЕВОЕ ФИНАНСИРОВАНИЕ И ПОСТУПЛЕНИЯ

ДОБАВОЧНЫЙ КАПИТАЛ

ЧИСТАЯ ПРИБЫЛЬ

РЕЗЕРВНЫЙ КАПИТАЛ

НЕРАСПРЕДЕЛЕННАЯ ПРИБЫЛЬ

Рис. 2. Структура собственного капитала организации.

Дополнительным источником становится привлеченный капитал, представляющий собой кредиторскую задолженность поставщикам, подрядчикам, бюджету, работникам по оплате труда, срок оплаты которой наступил, а также задолженность в порядке зачета взаимных требований (в том числе по договору мены) и по векселям.

Имеющийся капитал организация размещает (вкладывает) в различные активы (здания, оборудование, нематериальные активы, товары, продукцию, ценные бумаги и прочее), совокупная стоимость которых равняется величине капитала (рис. 3): АКТИВ БАЛАНСА = КАПИТАЛ = ПАССИВ БАЛАНСА или СТОИМОСТЬ или СРЕДСТВА В РАЗРЕЗЕ ИМУЩЕСТВА ИСТОЧНИКОВ ИХ ОБРАЗОВАНИЯ (Какое имущество имеем) (За счет каких средств имеем имущество) Рис. 3. Структура и содержание бухгалтерского баланса Способом обобщенного отражения в стоимостной оценке состояния активов организации и источников их образования на определенную дату является бухгалтерский баланс. По своей форме он представляет таблицу, в левой части которой отражается имущество организации, т.е. те объекты, в которые вложены средства (актив баланса). В правой части отражены источники образования имущества, показывающие, перед кем организация несёт обязанности (пассив баланса). Обе стороны баланса (актив и пассив) равняются друг другу, представляя, таким образом, равенство. Актив бухгалтерского баланса состоит из двух разделов.

Группировка имущества по разделам проведена в зависимости от его оборачиваемости, а также по степени возрастания ликвидности. Под ликвидностью организации понимается ее возможность обращать активы в денежные средства для погашения своих долговых обязательств. В разделе I 'Внеоборотные активы' баланса отражается стоимость имущества, которое на определенное время (на срок более года) выведено из оборота и не изменяет своей первоначальной формы. К внеоборотным активам относятся основные средства (стр. 120 баланса), доходные вложения в материальные ценности (стр. 135 баланса), нематериальные активы (стр. 110 баланса), вложения во внеоборотные активы (незавершенное строительство, стр. 130 баланса). Таким образом, в этом разделе размещены труднореализуемые активы. В разделе II 'Оборотные активы' баланса отражается стоимость имущества, находящегося в постоянном обороте. По степени ликвидности оборотные активы можно поделить на три группы. К медленно реализуемым активам относятся запасы, в том числе сырье и материалы (стр. 211 баланса), незавершенное производство (стр. 213 баланса), расходы будущих периодов (стр. 216 баланса), а также дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются через 12 месяцев (стр. 230 баланса). Для превращения их в готовую продукцию, а затем в денежную наличность, требуется значительный срок. К быстро реализуемым активам относятся: готовая продукция (стр. 214 баланса), товары, в том числе отгруженные (стр. 215 баланса), дебиторская задолженность, представляющая собой задолженность покупателей и заказчиков, не оплативших продукцию, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев (стр. 240 баланса), задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал (стр. 244 баланса). Абсолютно ликвидными активами являются финансовые вложения в ценные бумаги, уставный капитал других организаций, предоставленные другим организациям займы (стр. 250 баланса), а также денежные средства в кассе, на расчетных и валютных счетах и прочие денежные средства (стр. 260 баланса). Пассив бухгалтерского баланса состоит из трех разделов. В основу деления источников формирования капитала организации положены три признака: • степень принадлежности используемого капитала: собственный (III раздел), заемный (IV и V разделы) и привлеченный (V раздел); • продолжительность использования капитала: постоянный (III и IV разделы) и краткосрочный (V раздел); • степень срочности погашения обязательств: собственный, находящийся постоянно в распоряжении организации (раздел III), долгосрочные обязательства (кредиты и займы) (IV раздел), среднесрочные обязательства, представляющие собой краткосрочные кредиты и займы, сроки возврата которых не наступили (V раздел) и наиболее срочные обязательства, которыми являются кредиторская задолженность, а также кредиты и займы, сроки возврата которых наступили (V раздел). В разделе III 'Капитал и резервы' баланса (стр. 490 баланса) отражается собственный капитал организации, в том числе уставный (стр. 410 баланса), добавочный (стр. 420 баланса), резервный (стр. 430 баланса), нераспределенная прибыль (стр. 460 и 470 баланса), целевое финансирование (стр. 450 баланса). В разделе IV 'Долгосрочные пассивы' баланса (стр. 590 баланса) отражаются взятые организацией долгосрочные кредиты и займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев. В разделе V 'Краткосрочные пассивы' баланса (стр. 690 баланса) отражаются кредиты и займы, подлежащие погашению за период до 12 месяцев (стр. 610 баланса), кредиторская задолженность (стр. 620 баланса), представляющая собой задолженность организации своим поставщикам и подрядчикам (стр. 621 баланса), перед своими работниками по оплате труда (стр. 624 баланса), перед бюджетом по уплате налогов (стр. 626 баланса), перед государственными внебюджетными фондами по уплате единого социального налога (стр. 625 баланса); доходы будущих периодов, но уже полученные в отчетном периоде (стр. 640 баланса); расчеты по дивидендам, подлежащим выплате акционерам и учредителям, формируемым за счет чистой прибыли по итогам отчетного года (стр. 630 баланса); резервы предстоящих расходов и платежей, создаваемые за счет прибыли (стр. 650 баланса) и прочие краткосрочные пассивы (стр. 660 баланса). Порядок формирования и учета капитала организации рассмотрим на следующем примере: принято решение о создании 000, основной деятельностью которого должно стать производство продуктов питания. Для начала деятельности необходимо приобрести или оформить договор аренды здания (помещения), затем приобрести или взять в лизинг оборудование, закупить сырье и необходимые материалы. В нашем примере имеем: 1. Арендуем помещение, ежемесячная сумма арендной платы составляет 80 тыс. руб. 2. Закупаем оборудование на сумму 2 000 тыс. руб. 3. Закупаем сырье и материалы на сумму 1 000 тыс. руб. Таким образом, для начала деятельности организации необходим капитал в размере 3 080 тыс. руб. (80 + 2 000 + 1 000). Учредители организации внесли в уставный капитал 2 080 тыс. руб. На оставшуюся недостающую сумму (1000 тыс. руб.) получен кредит в банке на 12 месяцев под 30% годовых.

Отразим в бухгалтерском учете и начальном бухгалтерском балансе все операции с использованием метода простого математического уравнения: актив = пассиву. При этом каждое уравнение операции должно быть сбалансировано и показывать в активе наличие имущества организации, а в пассиве источник получения средств (денег) на его оплату. 1. Открыт расчетный счет для организации, и на него перечислены средства учредителей. Таким образом, в активе баланса отражается денежная наличность, а в пассиве — уставный капитал или обязательства созданной организации перед учредителями. В бухгалтерском учете делаются следующие записи: Д 75 - К 80 2 080 тыс. руб. Д 51 - К 75 2 080 тыс. руб.

Бухгалтерский баланс будет иметь следующий вид:

АКТИВ	Сумма, тыс. руб.	ПАССИВ	Сумма, тыс. руб.
Денежные средства (расчетный счет)	2080	Уставный капитал	2080

2. Получен кредит в банке на сумму 1 000 тыс. руб. Это будет отражено бухгалтерской проводкой: Д 51 - К 66. Бухгалтерский баланс будет иметь вид: 3. Приобретены:

АКТИВ	Сумма, тыс. руб.	ПАССИВ	Сумма, тыс.руб.
Денежные средства (расчетный счет)	3080	Уставный капитал Краткосрочные пассивы (заемные средства)	2080 1000

• оборудование (основное средство) на сумму 2 000 тыс. руб., в том числе сумма НДС - 333 тыс. руб., что отражается в учете следующими бухгалтерскими проводками:

Д 08-К 60	1667	Приняты к оплате счета поставщиков за поставленное оборудование
Д 19-К 60	333	Отражена сумма НДС по закупленному основному средству
Д 60-К 51	2000	Оплачен счет поставщика
Д 01-К 08	1667	Принято к учету основное средство

• сырье и материалы на сумму 1 000 тыс. руб., в том числе сумма НДС — 167 тыс. руб.:

Д 10-К 60	833	Принят к оплате счет поставщика
Д 19 К 60	167	Отражена сумма НДС по закупленным сырью и материалам
Д 60-К 51	1000	Оплачен счет поставщика

Следует отметить, что все эти операции вызвали изменения только в активе бухгалтерского баланса, при этом часть одного актива (денежных средств) заменили на другие (основное средство и производственные запасы). В пассиве баланса никаких изменений не произошло. За текущий месяц в результате деятельности:

АКТИВ	Сумма, тыс. руб.	ПАССИВ	Сумма, тыс. руб.
Основные средства (01)	1667	Уставный капитал (80)	2080
Запасы (сырье, материалы) (10)	833	Краткосрочные пассивы (заемные средства) (66)	1000
НДС по приобретенным ценностям (19)	500
Денежные средства (51)	80
БАЛАНС	3080	БАЛАНС	3080

1. Произведено и реализовано продукции на сумму 700 тыс. руб., НДС (по ставке 10%) 70 тыс. руб.

Полученная выручка оприходована, а также получено авансов на сумму 100 тыс. руб., сумма НДС составила 9,09 тыс. руб. (по ставке 9,09%). Все эти операции отражены в бухгалтерском учете: Д 62 - К 90 770 Отражена реализация продукции Д 90 - К 68 70 Отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет Д 51 - К 62 770 Поступили деньги за проданную продукцию Д 51 - К 62 109,09 Авансы получены Д 62 - К 68 9,09 Отражена сумма НДС по авансам полученным Д 68 - К 19 79,09 Отнесены на расчеты с бюджетом суммы НДС, уплаченные за приобретенные материальные ценности (70 + 9,09) В бухгалтерском балансе произойдут следующие изменения: в активе денежные средства составят 959,09 тыс. руб. (80 + 770 + 109,09), НДС по приобретенным ценностям — 420,91 тыс. руб. (500 - 79,09), в пассиве баланса появляются новые источники в виде доходов от реализации продукции в сумме 700 тыс. руб. (770 - 70), а также авансы, полученные в сумме 100 тыс. руб. (109,09 - 9, 09). Таким образом, и актив бухгалтерского баланса увеличился на 800 тыс. руб. (770 + 109,09 - 79,09), и пассив — на 800 тыс. руб. (700 + 100). 2. Начислена заработная плата работникам 70 тыс. руб. и произведены отчисления единого социального налога по ставке 35,6% (в г.

Москве), что отражено следующими бухгалтерскими проводками: Д 20 - К 70 70 Начислена заработная плата работникам основного производства Д 20 - К 69 24,92 Произведены начисления единого социального налога (70 тыс. руб. х 35,6%) Из заработной платы работников произведено удержание налога на доходы физических лиц по ставке 13%, что отражается бухгалтерской проводкой: Д 70 – К 68 на сумму 9,1 тыс. руб. Таким образом, в активе бухгалтерского баланса появляется новая статья 'Затраты в незавершенном производстве' (сальдо счета 20) в сумме 94,92 тыс. руб. (70 + 24,92). В пассиве баланса появляются следующие статьи: 'Задолженность по оплате труда' (70) на сумму 60,9 тыс. руб. (70 - 9,1), 'Задолженность перед бюджетом' (68) на сумму 9,1 тыс. руб., 'Задолженность по социальному страхованию и обеспечению' (69) на сумму 24,92 тыс. руб. 3. Списаны израсходованные за текущий период материалы в затраты основного производства на сумму 400 тыс. руб., что отражается бухгалтерской проводкой Д 20 - К 10. Таким образом, изменения произошли только в структуре актива, в частности, уменьшились затраты (сырье и материалы) (10) и стали составлять 433 тыс. руб. (833 - 400), а затраты в незавершенное производство (20) увеличились на 400 тыс. руб. и стали составлять 494,92 тыс. руб. (94,92 + 400). В целом актив баланса не изменился. 4. Начислена амортизация оборудования по годовой норме 20%. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений составляет 27,78 тыс. руб. (1667 х 0,2 : 12 мес.), что отражается следующей бухгалтерской проводкой: Д 20 - К 02. В бухгалтерском балансе произойдут изменения только в активе, при этом уменьшится остаточная стоимость основного средства (1667 - 27,78 = 1639,22 тыс. руб.) (01-02), и увеличатся затраты в незавершенном производстве (20) (494,92 + 27,78 = 522,7 тыс. руб.). 5. Оплачена аренда помещения в сумме 72 тыс. руб., в том числе НДС 12 тыс. руб., а также счета за электроэнергию, отопление и воду на сумму 12 тыс. руб., в том числе НДС 2 тыс. руб. Все это отражается следующим образом в бухгалтерском учете: Д 20 - К 60 60 Приняты к оплате счета арендодателя по договору аренды, Д 19 - К 60 12 Отражена сумма НДС по арендной плате, Д 20 - К 60 10 Приняты к оплате счета поставщиков за оказанные услуги, Д 19 - К 60 2 Отражена сумма НДС по приобретенным услугам, Д 60 - К 51 72 Оплачен счет арендодателя, Д 60 - К 51 12 Оплачены счета за оказанные услуги. Таким образом, изменения произойдут в активе бухгалтерского баланса: увеличатся затраты в незавершенном производстве (20) и сумма НДС по приобретенным ценностям (19) и будут составлять соответственно 592,7 тыс. руб. (522,7 + 60 + 10) и 434,91 тыс. руб. (420,91 + 12 + 2), при этом сумма денежных средств на расчетном счете (51) уменьшится и будет составлять 875, 09 тыс. руб. (959,09 - 72 - 12). 6. Произведены следующие начисления: • налога на пользователей автодорог (по ставке 1%) на сумму 7 тыс. руб. (700 тыс. руб. х 1% : 100%), что отражается бухгалтерской проводкой: Д 26-К 68; • процента банку за пользование кредитом на сумму 25 тыс. руб. (1000 х 0,3 : 12 мес.), что отражается бухгалтерской проводкой: Д 91-2 - К 66. В результате в активе баланса увеличатся затраты в незавершенном производстве и составят 599,7 тыс. руб. (592,7 4- 7) и появятся операционные расходы (91-2) в сумме 25 тыс. руб., увеличивающие себестоимость продукции. В пассиве баланса увеличится задолженность перед бюджетом (68) на 7 тыс. руб. и составит 16,1 тыс. руб., а также краткосрочные пассивы (66) составят 1025 тыс. руб. (1000 + + 25). 7. В конце месяца подсчитываются все затраты по основному производству, и определяется фактическая себестоимость продукции (по дебету счета 20), которая составляет 599,7 тыс. руб. В нашем примере остатков незавершенного производства не имеется.

Поэтому фактическая себестоимость готовой продукции составит 599,7 тыс. руб., что отражается бухгалтерской проводкой: Д 43 - К 20. 8. Определяем финансовый результат от реализации продукции. Он составляет 75,3 тыс. руб. прибыли (770 - 70 - 599,7 - 25), что отражается следующими записями в бухгалтерском учете: Д 62 - К 90-1 770 Отражена стоимость реализованной продукции, Д 90-3- К 68 70 Отражена задолженность перед бюджетом по НДС за реализованную продукцию, Д 90-2 - К 43 599,7 Списана себестоимость реализованной готовой продукции, Д 90-9 - К 99 100,3 Отражен финансовый результат от реализации (770 - 70 - 599,7), Д 99 - К 91-9 25 Списаны на финансовый результат операционные расходы. Таким образом, актив бухгалтерского баланса уменьшается на статью 'Затраты в незавершенном производстве' (20) на сумму 599,7 тыс. руб. и на сумму операционных расходов. В пассиве бухгалтерского баланса уменьшаются доходы от реализации продукции (90) на сумму 700 тыс. руб., а в итоге остается прибыль от реализации (99) в сумме 75,3 тыс. руб. 9. Начислены следующие налоги, уплачиваемые из прибыли: • налог на прибыль (по ставке 35%) на сумму 26,36 тыс. руб. (75,3 х 35% : 100%), что отражается бухгалтерской проводкой: Д 99 - К 68, • налог на имущество организации (по ставке 2%) при стоимости имущества 2072,22 тыс. руб., включающей стоимость основных средств по остаточной стоимости (1,639,22 тыс. руб.) и запасов (433 тыс. руб.), на сумму 41,44 тыс. руб. (2072,22 х 2% : 100%), что отражается следующими бухгалтерскими проводками: Д 91-2 - К 68, Д 99 - К 91-9. Таким образом, изменения произойдут только в пассиве бухгалтерского баланса: увеличится статья 'Задолженность перед бюджетом' (68) и будет составлять 83,9 тыс. руб. (16,1 + 26,36 + 41,44), а одновременно уменьшится прибыль организации и будет составлять 7,5 тыс. руб. (75,3 - 26,26 - 41,44). Структура бухгалтерского баланса на конец месяца представлена на рис. 4.

Внеоборотные активы, 1639,22 тыс. руб.

Заемные средства, 1025 тыс. руб.		КАПИТАЛ ОРГАНИЗАЦИИ, 3382,22 тыс. руб.		Оборотные активы, 1743 тыс. руб.

269,72 тыс. руб.

Запасы, 433 тыс. руб.

НДС по приобретенным ценностям, 434,91 тыс. руб.

Денежные средства, 875,09 тыс. руб.

Рис. 4. Структура бухгалтерского баланса организации на конец месяца Изменения, произошедшие в организации за месяц, представлены в табл. 1.1.1. Таблица 1.1.1 БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС за январь 2001 г. организация: 000 'Любава' Единица измерения: тыс. руб.

АКТИВ	Код стр.	На начало месяца	На конец месяца
1	2	3	4
I. Внеоборотные активы
Основные средства (01, 02, 03)	120	1667	1639
ИТОГО по разделу I	190	1667	1639
II. Оборотные активы
Запасы	210	1333	868
в том числе
Сырье, материалы и другие аналогичные ценности (10, 15, 16)	211	833	433
НДС по приобретенным ценностям (19)	220	500	435
Денежные средства	260	80	875
в том числе
Расчетные счета (51)	262	80	875
ИТОГО по разделу II	290	1413	1743
БАЛАНС (сумма строк 190 + 290)	300	3080	3382
ПАССИВ
III . Капитал и резервы
Уставный капитал (80)	410	-	2080
Нераспределенная прибыль отчетного года (84)	470		7
ИТОГО по разделу III	490	2080	2088
IV. Долгосрочные пассивы
ИТОГО по разделу IV	590	-	-
V. Краткосрочные пассивы
Заемные средства (66)	610	1000	1025
Кредиторская задолженность	620	-	270
в том числе
задолженность перед персоналом организации (70)	624	-	61
задолженность перед государственными внебюджетными фондами (69)	625	-	25
задолженность перед бюджетом (68)	626	-	84
авансы полученные (62)	627	-	100
ИТОГО по разделу V	690	1000	1295

Таким образом, капитал организации на конец месяца увеличился на 302 тыс. руб. и составил 3382 тыс. руб.

Вопросы для самопроверки 1. Каково экономическое содержание следующих категорий: капитал организации; уставный капитал; заемный капитал, собственный капитал; добавочный капитал; привлеченный капитал; капитал, приравненный к собственному? 2. Какова структура собственного капитала организации? 3. Что такое бухгалтерский баланс? 4. Какова структура бухгалтерского баланса? 5. Как группируются активы организации по разделам в зависимости от их оборачиваемости? 6. Как группируются активы организации по степени ликвидности? 7. По каким признакам группируются обязательства организации? 8. Какова структура пассива баланса? 1.2. Собственный капитал организации Законодательством Российской Федерации предусмотрено создание организаций и предприятий любой организационно-правовой формы при условии наличия собственного капитала учредителей.

Создать организацию только за счет привлечения заемных средств законодательством не предусмотрено.

Состав и размер собственного капитала организации учитывается в бухгалтерском балансе в разделе III 'Капитал и резервы'. Собственный капитал организации состоит из: • уставного капитала (80); • собственных акций (долей) (81); • резервного капитала (82); • добавочного капитала (83); • нераспределенной прибыли (убытка) (84); • целевого финансирования (86). Учредители обязаны сформировать капитал в размере, достаточном для начального функционирования организации. Этот капитал будет являться уставным (складочным капиталом, уставным фондом) и указываться в уставе (учредительном договоре). Таким образом, уставный капитал представляет собой Стоимостное выражение совокупного вклада учредителей в имущество организации в размерах, определяемых в учредительных документах. Для отдельных организационно-правовых форм организаций законодательно определяется минимальный размер уставного капитала. В частности, для акционерных обществ открытого типа (ОАО), а также государственных и муниципальных унитарных предприятий минимальный размер уставного капитала должен составлять 1000-кратный размер месячной минимальной оплаты труда (ММОТ) на момент создания (государственной регистрации), для закрытых акционерных обществ (ЗАО), а также обществ с ограниченной ответственностью (000) — 100-кратный размер ММОТ. После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей (участников), предусмотренных учредительными документами, отражается следующим образом в бухгалтерском учете: Д 75-1 - К 80. На момент регистрации организации учредители должны внести не менее половины уставного капитала, что отражается следующими бухгалтерскими проводками: Д 10 - К 75-1 Внесены материалы в качестве вклада в уставный капитал, Д 08 - К 75-1 Внесены основные средства в качестве вклада в уставный капитал, Д 51 - К 75-1 Внесены денежные средства в уставный капитал. При внесении в качестве взноса в уставный капитал материальных ценностей, отличных от денежных, их стоимость определяется в денежной оценке, согласованной между учредителями (участниками), что утверждается решением общего собрания учредителей (участников), принимаемым единогласно.

Учредителями АО и участниками ООО могут быть иностранные юридические и физические лица. В этом случае, если участник вносит вклад в виде иностранной валюты, он открывает в Российской Федерации специальный счет, на который зачисляет валютные средства и затем конвертирует их через уполномоченный банк. В бухгалтерском учете на дату регистрации уставного капитала к счету 75 'Расчеты с учредителями' открывается аналитический счет, на котором делается запись в двух оценках: в валюте и рублевом эквиваленте на дату регистрации учредительных документов. На дату зачисления средств от иностранного учредителя (участника) или дату перехода прав собственности на вносимое им имущество задолженность по вкладу в уставный капитал погашается.

Контроль за правильностью данных операций осуществляет Центральный банк РФ. В случае вклада иностранного учредителя (участника) в уставный капитал в виде имущества, контроль за правильностью формирования уставного капитала и соблюдения валютного законодательства возложен на таможенные органы. При этом одним из основных документов, подтверждающих погашение задолженности иностранного учредителя (участника) по вкладам, будет являться таможенная декларация и сопроводительные документы. Если номинальная стоимость акций в АО или доли участника в уставном капитале 000, оплачиваемых неденежными средствами, составляет более 200 ММОТ на дату представления документов для государственной регистрации, такой вклад должен оцениваться независимыми оценщиками или аудиторами. До конца года создания организации учредители должны полностью погасить свою задолженность по вкладам в уставный капитал, в противном случае организация подлежит ликвидации. Для обеспечения интересов кредиторов сумма уставного капитала АО должна соответствовать размеру чистых активов, представляющих собой разницу между суммой активов, принимаемых к расчету, и суммой пассивов (обязательств), принимаемых к расчету. К активам, принимаемым в расчет, относится балансовая стоимость денежного и неденежного имущества. Величина чистых активов определяется в следующем порядке: нематериальные активы (стр. 110 бухгалтерского баланса) + основные средства (стр. 120) + незавершенное строительство (стр. 130) + прочие внеоборотные активы (стр. 150) + 4- запасы (стр. 210) + дебиторская задолженность (стр. 230 + + 240) + финансовые вложения (стр. 250) + денежные средства (стр. 260) + прочие оборотные активы (стр. 270) - задолженность учредителей по взносам в уставный капитал (стр.244). Пассивы, принимаемые в расчет, определяются в следующем порядке: целевые финансирование и поступления (стр. 450 бухгалтерского баланса) + раздел IV 'Долгосрочные пассивы' (стр. 590) + раздел V 'Краткосрочные пассивы' (стр. 690) — доходы будущих периодов (стр. 640). Оценка статей баланса, участвующих в расчете стоимости чистых активов, производится в валюте РФ по состоянию на 31 декабря отчетного года.

Выведем необходимое соотношение уставного капитала и чистых активов организации на основе бухгалтерского баланса. 1. Актив баланса (стр. 300) = Пассив баланса (стр. 700). 2. АБ + стр. 244 = УК + ДК + РК + Ф + НП + ЦФ + ДП + КП+стр. 640, где АБ — актив бухгалтерского баланса (за исключением стр. 244); стр. 244 баланса — задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал; УК - уставный капитал (стр. 410 баланса); ДК - добавочный капитал (стр. 420 баланса); РК - резервный капитал (стр. 430 баланса); Ф - фонд социальной сферы (стр. 440 баланса); НП - нераспределенная прибыль (стр. 460 и 470 баланса); ЦФ - целевые финансирование и поступления (стр. 450 баланса); ДП - долгосрочные пассивы (стр. 590 баланса); КП - краткосрочные пассивы (стр. 690 баланса), кроме стр. 640 баланса; стр. 640 баланса — доходы будущих периодов; СК - собственный капитал (СК = УК + ДК + РК + Ф + + НП + стр. 640); ЗК - заемный капитал (ЗК = ЦФ + ДП + КП). 3. Отсюда величина чистых активов будет равняться: АБ - ЗК - СК - стр. 244 4. При отсутствии заемного капитала (ЗК=0), а также величины собственного капитала, соответствующего величине уставного капитала (СК = УК), формула примет вид: АБ = УК - стр. 244. 5. Величину уставного капитала можно представить в виде: оплаченная часть УК + неоплаченная часть УК (соответствующая стр. 244 актива баланса). Отсюда величина чистых активов будет равняться: АБ = (УК оплаченный + стр. 244) - стр. 244. Следовательно, чистые активы организации в данном случае равняются только величине оплаченного уставного капитала организации. Между тем в пассиве бухгалтерского баланса уставный капитал отражается в размере, зарегистрированном в учредительных документах.

Отсюда величина чистых активов меньше величины уставного капитала, что нарушает принцип баланса.

Следовательно, чистые активы организации должны равняться величине уставного капитала или превышать его размер в соответствии с формулами 2 и 3 на величину добавочного, резервного капитала, фондов и нераспределенной прибыли.

Величина чистых активов может быть меньше величины уставного капитала в следующих случаях: • при неполной оплате учредителями взносов в уставный капитал; • при реализации имущества организации (внеоборотных активов, готовой продукции, товаров и т.д.) с убытком; • в случае уничтожения, порчи имущества при форс-мажорных обстоятельствах (стихийных бедствиях, пожарах и т.п.), а также при отсутствии виновных лиц. В этой ситуации размер уставного капитала должен корректироваться, и соответствующие изменения должны вноситься в устав организации путем его перерегистрации.

Величина уставного капитала должна быть неизменной и может меняться только по решению общего собрания акционеров (в АО) или учредителей при обязательном внесении изменений в учредительные документы путем: • привлечения средств за счет дополнительных эмиссий акций АО; • направления чистой прибыли (Д 84 - К 80) или средств добавочного капитала (Д 83 - К 80) на прирост уставного капитала. При этом такое увеличение уставного капитала возможно только в случае полной оплаты предыдущей эмиссии и ликвидации задолженности акционеров и учредителей по взносам в уставный капитал. В случае, когда АО имеет убытки по итогам отчетного года, оно не имеет права привлекать средства за счет очередной эмиссии.

Уменьшение уставного капитала может производиться путем: • уменьшения номинальной стоимости акций, находящихся в обращении; • изъятия части акций у акционеров путем выкупа для их аннулирования. В этом случае они погашаются при их приобретении. Все эти операции отражаются в бухгалтерском учете следующим образом: Д 81 - К 51 (50) Выкуплены собственные акции (доли) у акционеров, Д 80 – К 81 Аннулированы собственные акции (доли), Д 91 – К 81 Отражена разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и их номинальной стоимостью. Акции могут выкупаться у акционеров и для их последующей перепродажи. В этом случае они не погашаются (не уничтожаются), но их не учитывают при подсчете голосов и выплате дивидендов. Такие акции должны быть реализованы не позднее одного года с даты их приобретения. В противном случае общее собрание акционеров должно будет принять решение либо об уменьшении размера уставного капитала путем их погашения, либо об увеличении номинальной стоимости остальных акций для сохранения размера уставного капитала. Для выкупа размещенных акций, в том числе и с целью их перепродажи, необходимо решение совета директоров АО. При этом номинальная стоимость акций, оставшихся в обращении, не должна составлять менее 90% уставного капитала.

Решение общего собрания акционеров обычно необходимо в случае уменьшения уставного капитала путем приобретения части размещенных акций в целях сокращения их общего количества (если это предусмотрено уставом). При этом номинальная стоимость акций, оставшихся в обращении, не должна быть ниже минимального размера уставного капитала, предусмотренного законодательством. Иные хозяйственные общества и товарищества также могут приобретать доли своих учредителей (участников) для передачи их другим участникам или третьим лицам, что отражается бухгалтерской проводкой: Д 73 - К 81. В необходимых случаях организации могут создавать резервный капитал. Для некоторых организационно-правовых форм организаций обязательность создания резервного капитала предусмотрена законодательством. В частности, АО и организации с иностранными инвестициями должны создавать резервные капиталы в размерах соответственно 15 и 25% от величины уставного капитала.

Резервный капитал образуется за счет отчислений от чистой прибыли, учитываемой по кредиту счета 84 'Нераспределенная прибыль (убыток)' (Д 84 - К 82). Средства резервного капитала используются на следующие цели: • на покрытие убытка организации за отчетный год (Д 82-К 84); • на погашение облигаций акционерного общества (Д 82 - К 66, 67). Добавочный капитал образуется у организации в результате: • прироста стоимости внеоборотных активов, выявляемого по результатам их переоценки (Д 01 - К 83, Д 83 - К 02); • продажи акций по цене, превышающей их номинальную стоимость, на сумму разницы между продажной и номинальной стоимостью (Д 75 - К 83). Разница может возникать как при учреждении АО, так и при последующем увеличении уставного капитала.

Добавочный капитал организации может уменьшаться только в следующих случаях: • при погашении суммы снижения стоимости внеоборотных активов, выявившейся по результатам переоценки (Д 83 - К 01); • при направлении средств на увеличение уставного капитала (Д 83-К 80); • распределения сумм между учредителями организации (Д 82 - К 75). Величина чистой прибыли организации формируется по результатам отчетного года (Д 99 - К 84) и учитывается на счете 84 'Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)', включая нераспределенную прибыль прошлых лет.

Полученная чистая прибыль отчетного года может по решению общего собрания акционеров или учредителей направляться на: • выплату доходов (дивидендов) акционерам и учредителям (Д 84 - К 70, 75); • на доведение величины уставного капитала до величины чистых активов организации (Д 84 - К 75); • на создание резервного капитала (Д 84 - К 82); • на финансирование мероприятий производственного развития организации (Д 84 - К 84-1); • на финансирование мероприятий социального развития организации и материальное обеспечение работников (Д 84 - К 84-2); • на благотворительные и спонсорские мероприятия (Д 84 - К 51). Собственным капиталом организации являются также средства целевого финансирования, поступившие от других организаций и лиц, а также бюджетные средства для осуществления мероприятий целевого назначения (Д 76 - К 86, Д 51 - К 76). Имеющийся собственный капитал организация вкладывает в имущество (внеоборотные и оборотные активы). В активе бухгалтерского баланса организации отражают только то имущество (активы), на которое организация имеет право собственности, а также находящееся на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.

Отсюда величина собственных внеоборотных средств в случае, когда для их приобретения организация не привлекает долгосрочные кредиты и займы, а использует только собственные средства (амортизационные отчисления и чистую прибыль), равняется величине раздела I бухгалтерского баланса 'Внеоборотные активы' (стр. 190). Если организация приобретает внеоборотные активы с использованием заемных средств, величина собственных внеоборотных средств до момента погашения задолженности по заемным средствам в чистом виде определяется следующим образом: раздел I баланса 'Внеоборотные активы' (стр. 190) - раздел IV баланса 'Долгосрочные пассивы' (стр. 590). Для определения величины собственных оборотных средств организации существует несколько вариантов: 1. В общем виде величина собственных оборотных средств определяется по формуле: раздел III баланса 'Капитал и резервы' (стр. 490) + Доходы будущих периодов '(стр. 640 баланса) - раздел I баланса 'Внеоборотные активы' (стр. 190). 2. В случае привлечения организацией долгосрочных заемных средств, которые можно условно рассматривать в течение периода, превышающего 12 месяцев, в качестве собственных средств, величина собственных оборотных средств может рассчитываться следующим образом: раздел Ш баланса 'Капитал и резервы' (стр. 490) + раздел IV баланса 'Долгосрочные пассивы' (стр. 590) - раздел I баланса 'Внеоборотные активы' (стр. 190). Как правило, величина раздела III баланса 'Капитал и резервы' превышает величину собственных внеоборотных средств организации на сумму собственных оборотных средств.

Однако имеют место случаи, когда у собственные оборотные средства, и величина раздела организаций, имеющих неудовлетворительное финансовое состояние, отсутствуют III 'Капитал и резервы' (стр. 490) равняется величине раздела I 'Внеоборотные активы' (стр. 190). Еще более худшее финансовое положение организации может создать ситуацию, при которой величина внеоборотных активов (стр. 190 баланса) превышает величину собственного капитала организации (стр. 490 баланса) при отсутствии использования долгосрочных заемных средств. Это может быть обусловлено тем, что для приобретения внеоборотных активов организация использует средства кредиторской задолженности или краткосрочные заемные средства, что является недопустимым.

Вопросы для самопроверки 1. Структура собственного капитала организации. 2. Источники образования уставного капитала организаций различных организационно-правовых форм. 3. Порядок формирования и учета уставного капитала. 4. Источники образования, порядок формирования и учета резервного капитала организации. 5. Источники образования, порядок формирования добавочного капитала организации. 6. Чистые активы акционерного общества, понятие, порядок их расчета. 7. Порядок учета и распределения прибыли организации, остающейся после уплаты налогов и других обязательных платежей (чистой прибыли). 8. Порядок расчета собственных внеоборотных средств организации. 9. Порядок расчета собственных оборотных средств организации. 1.3. Заемный капитал организации Использование заемного капитала организацией обусловлено в основном временным недостатком у нее собственных оборотных средств. В соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации в виде заемных средств могут выступать займы и кредиты, а также финансовая аренда (лизинг). Займом в соответствии со ст. 807 Гражданского кодекса РФ (ГК РФ) является передача одной стороной (заимодавцем) в собственность другой стороне (заемщику) денег или других вещей, определенных родовыми признаками, при этом заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей такого же рода и качества.

Предметом займа могут быть также иностранная валюта и валютные ценности.

Договор займа считается заключенным с момента передачи займа и в случае, когда заимодавцем выступает юридическое лицо, должен иметь письменную форму.

Договор займа между физическими лицами должен иметь письменную форму только в том случае, когда сумма займа превышает размер ММОТ на момент заключения договора не менее чем в 10 раз. В подтверждение договора займа и его условий может быть представлена расписка заемщика или иной документ, удостоверяющий передачу ему заимодавцем определенной денежной суммы или определенного количества вещей.

Предоставление заемных средств может быть как платным, так и бесплатным. При этом последнее должно быть в обязательном порядке оговорено в договоре займа. При отсутствии в договоре условия о размере процентов их размер определяется существующей в месте жительства заимодавца (в случае, когда заимодавцем является юридическое лицо, - место его государственной регистрации) ставкой банковского процента (ставкой рефинансирования) на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части.

Пользование займами осуществляется на основании следующих принципов: срочности, возвратности, материальной обеспеченности.

Принцип срочности заключается в том, что заем должен быть возвращен в срок, предусмотренный договором займа. В случаях, когда срок возврата договором не установлен или не определен момент востребования, сумма займа должна быть востребована заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, если иное не предусмотрено договором.

Досрочно может быть возвращен только беспроцентный заем, а процентный — только с согласия заимодавца.

Принцип возвратности означает, что заем подлежит возврату или погашению заемщиком в полном объеме, при этом заемщик отвечает перед заимодавцем за полноту возврата займа.

Принцип материальной обеспеченности означает, что заемщик обязан гарантировать заимодавцу возврат займа, а при отказе его возвратить заимодавец должен иметь основание для изъятия из оборота заемщика незаконно удерживаемых средств в форме заемного капитала. В отдельных случаях в качестве обеспечения возврата займа заемщик может выдать заимодавцу вексель (простой или переводной), удостоверяющий ничем не обусловленное обязательство выплатить по наступлению предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы. В этом случае отношения сторон будут регулироваться законодательством о векселях. В случаях, предусмотренных законодательством, договор займа может быть заключен путем выпуска и продажи облигаций.

Облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, ее выпустившего, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права.

Заемное обязательство может возникнуть также по соглашению сторон в случае замены на него долга, возникшего из договора купли-продажи, аренды и др.

Замена долга заемным обязательством в данном случае должна осуществляться с соблюдением требований о новации и совершаться в форме договора займа.

Кредитом в соответствии со ст. 819 ГК РФ является предоставление банком или иной кредитной организацией (кредитором) денежных средств заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, заключаемым в письменной форме, при котором заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. Таким образом, основные отличия кредита от займа заключаются в следующем: • кредит может выдаваться только организацией, имеющей право на осуществление кредитных операций (лицензию), заем — любым юридическим или физическим лицом; • кредит выдается только в денежной форме, заем — как в денежной форме, так и в форме вещи; • кредит выдается только на условиях платности, заем — как на условиях платности, так и на условиях бесплатности; • кредитный договор может быть заключен только в письменной форме, заключение договора займа в письменной форме обязательно только при определенных условиях.

Кредитование организаций осуществляется в соответствии с законодательством на основании принципов срочности, возвратности, материальной обеспеченности и платности.

Принцип платности означает, что кредит предоставляется заемщику с условием его возврата с процентами.

Обязательный характер платности вытекает из того, что для кредитной организации предоставление кредитов является предпринимательской деятельностью, приносящей доход, а получаемые проценты — основным источником получения прибыли.

Разновидностями кредита являются товарный кредит и коммерческий кредит. По товарному кредиту (ст. 822 ГК РФ) одна сторона в соответствии с договором предоставляет другой стороне вещи, определенные родовыми признаками. При этом условия о количестве, об ассортименте, о качестве, о таре и упаковке предоставляемых вещей должны исполняться в соответствии с правилами о договоре купли-продажи товаров.

Договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки или рассрочки оплаты товаров (работ, услуг). Такой кредит в соответствии со ст. 823 ГК РФ является коммерческим кредитом.

Лизинг (финансовая аренда) в соответствие со ст. 665 ГК РФ по своему содержанию является также формой долгосрочного кредитования и представляет собой долгосрочную аренду любой непотребляемой вещи (кроме земельных участков и других природных объектов) арендатором (лизингополучателем) у арендодателя (лизингодателя), который приобретает его по указанию лизингополучателя и передает ему за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

Несмотря на то, что использование предмета лизинга обходится для лизингополучателя в конечном итоге намного дороже, чем стоимость его приобретения, применение лизинга для лизингополучателя имеет следующие преимущества: • приобретается и вводится в эксплуатацию имущество без крупных единовременных капиталовложений; • высвобождаются средства для решения других задач; • лизинговые платежи относятся на затраты производства; • не начисляется амортизация на лизинговое имущество; • имеются альтернативные варианты дальнейшего использования предмета лизинга по окончании срока лизинга: продление договора, приобретение имущества по договорной или остаточной стоимости; • представляются возможности широкого выбора условий лизинга: типа лизингового договора, срока лизинга, графика погашения лизинговых платежей (равномерный, прогрессивный, регрессивный, с применением метода ускоренной амортизации). Для лизинговой компании целесообразность применения лизинга заключается в следующем: обеспечивается необходимая прибыль на вложенный капитал с меньшим риском по сравнению с обычным кредитованием, так как до завершения лизингового договора лизингодатель является собственником предмета лизинга.

Поэтому в случае досрочного прекращения лизинговых расчетов со стороны лизингополучателя, а также в случае его банкротства предмет лизинга может быть востребован и продан с целью погашения убытков. Таким образом, пользование любыми заемными средствами для организации является платным, а уплачиваемые при этом проценты — дополнительными затратами.

Расходы по оплате процентов за пользование заемными средствами относятся в соответствии с ПБУ 10/99 'Расходы организации' в составе текущих расходов к операционным расходам, учитываемым по дебету счета 91 (Д 91-2 — К 66, 67). При этом затраты на оплату процентов по полученным заемным средствам (за исключением ссуд, связанных с приобретением и (или) созданием амортизируемого имущества: основных средств, имущественных комплексов и других аналогичных активов), процентов за отсрочки оплаты (коммерческие кредиты), предоставляемые поставщиками (производителями работ, услуг) по поставленным товарно-материальным ценностям (выполненным работам, оказанным услугам), процентов по полученным заемным средствам (включая кредиты банков и других организаций), используемым субъектами лизинга для осуществления операций лизинга, затраты на оплату процентов по бюджетным ссудам (кроме ссуд, выданных на инвестиции и конверсионные мероприятия) относились к расходам, уменьшающим полученные доходы и соответственно уменьшающим налогооблагаемую прибыль для расчета налога на прибыль. С 1 января 2002 года в соответствии со ст. 265 НК РФ (пп. 2 п. 1) к внереализационным расходам, уменьшающим полученные доходы в целях налогообложения, относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного), в том числе проценты, начисленные по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) организацией. Расходом признается сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и доходности, установленной ссудодателем или эмитентом. При этом в соответствии со ст. 269 НК РФ (гл. 25 «Налог на прибыль организаций») к таким расходам относятся проценты, существенно не отклоняющиеся (не более чем на 20%) от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде (квартале) на сопоставимых условиях, или в пределах ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза (при оформлении долгового обязательства в рублях) и на 15% (по кредитам в иностранной валюте) - при отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях. В соответствии с ПБУ 10/99 'Расходы организации' данные расходы по оплате процентов за пользование заемными средствами включаются в состав операционных расходов (Д 91-2 — К 66, 67). Однако, несмотря на то, что использование заемных средств вызывает у организации дополнительные расходы, в результате их привлечения у организации повышается рентабельность использования собственных средств. Такое приращение рентабельности собственных средств, получаемое благодаря использованию заемных средств, несмотря на их платность, называется эффектом финансового рычага (ЭФР). Рассмотрим расчет ЭФР на следующем примере (табл. 1.3.1). Таблица 1.3.1 Расчет эффекта финансового рычага (ЭФР)

Показатели	Предприятие № 1	Предприятие № 2
1. Сумма актива, тыс. руб.	1000	1000
2. Сумма пассива, тыс. руб. в том числе собственные средства, тыс. руб. заемные средства, тыс. руб.	1000 1000 -	1000 500 500
3. НРЭИ *, тыс. руб.	200	200
4. Годовая ставка банковского процента	-	15
5. Сумма процентов за кредит, тыс. руб.	-	500 15%:100= =75
6. Балансовая прибыль, тыс. руб.	200	200-75=125
7. Общая экономическая рентабельность (актива), %	200:1000 100%= =20	200:1000 100% = =20
8. Рентабельность собственных средств, %	200:1000 100%= =20	125:500 100% = =25
9. Эффект финансового рычага (ЭФР), %	-	25 -20 =5

* НРЭИ - нетто-результат эксплуатации инвестиций, определяемый как сумма балансовой прибыли и процентов за кредит, учитываемых при налогообложении прибыли. Таким образом, в результате использования заемных средств рентабельность собственных средств предприятия увеличилась на 5%. Рассмотрим порядок расчета ЭФР в условиях действующего налогообложения на примере данных табл. 1.3.1. Таблица 1.3.2 Расчет эффекта финансового рычага (при ставке налога на прибыль 24%)

Показатели	Предприятие № 1	Предприятие № 2
1. Сумма актива, тыс. руб.	1000	1000
2. Сумма пассива, тыс. руб. в том числе собственные средства, тыс. руб. заемные средства, тыс. руб.	1000 1000 -	1000 500 500
3. НРЭИ *, тыс. руб.	200	200
4. Годовая ставка банковского процента	-	15
5. Сумма процентов за кредит, тыс. руб.	-	500 15%:100= =75
6. Балансовая прибыль, тыс. руб.	200	200-75=125
7. Сумма налога на прибыль, тыс. руб.	200 24%:100%= =48	125 24%:100% = =30
8. Чистая прибыль, тыс. руб.	200-48= 152	125-30=95
9. Рентабельность собственных средств, %	152:1000 100%= =15,2	95:500 100% = =19
10. ЭФР, %	-	19-15,2 =3,8

Таким образом, на основании расчетов можно сделать следующие выводы: 1. Налогообложение сокращает размер ЭФР на величину налога на прибыль: 5% (ЭФР без учета налогообложения) 24% : 100% = 1,2%; 3,8% (ЭФР с учетом налогообложения) = 5% - 1,2%. 2. Организация, использующая только собственные средства, ограничивает их рентабельность 76-ю процентами общей экономической рентабельности (актива). Отсюда: РСС = 0,76 ОЭР , (1) где РСС — рентабельность собственных средств, %; ОЭР — общая экономическая рентабельность, %. В нашем примере: РСС = 0,76 20% = 15,2%. 3. Организация, использующая кредит, увеличивает или уменьшает рентабельность собственных средств в зависимости от соотношения собственных и заемных средств в пассиве и величины процентной ставки.

Отсюда: РСС = 0,76 ОЭР + ЭФР , (2) В нашем примере: РСС = 19% = 15,2% + 3,8%. Таким образом, ЭФР возникает в результате расхождения между общей экономической рентабельностью и 'ценой' заемных средств, выражающейся в виде средней расчетной ставки процента (СРСП), рассчитываемой по формуле: СРСП = ИК : ЗС 100%, (3) где ИК — все фактические издержки по всем кредитам за анализируемый период, руб.; ЗК — общая сумма заемных средств, используемых в анализируемом периоде, руб.

Следует отметить, что СРСП может не совпадать с процентной ставкой по кредитному договору, так как на затраты продукции (работ, услуг), уменьшающие налогооблагаемую базу, относится не вся сумма процентов по кредитному договору, а только в пределах ставки рефинансирования Центрального банка, увеличенной в 1,1 раза. Проценты сверх этой суммы уплачиваются за счет чистой прибыли, тем самым отягощают стоимость кредита. Таким образом, стоимость кредита с учетом налоговой экономии (СК) можно определить по формуле: СК = (1 - 0,24) Нп + (1 + 0,24) (Дп - Нп + Сп), (4) где 0,24 — ставка налога на прибыль, в долях; Нп — ставка процентов по кредитному договору, относимая на себестоимость, %; Дп — ставка процентов по кредитному договору, %; Сп — ставка процентов по кредитному договору, уплачиваемая за счет чистой прибыли, %. Пример: Ставка процентов по кредитному договору составляет 33% годовых при ставке рефинансирования Центрального банка России 28% годовых.

Отсюда, стоимость кредита будет составлять (при Нп = 28% 1,1 = = 30,8%, Дп = 33%, Сп = 33% - 30,8% = 2,2%): СК = (1 - 0,24) 30,8% + (1 + 0,24) (33% - 30,8% + 2,2%) = 28,86%. Это означает, что с учетом налоговой экономии кредит фактически 'стоит' не 33% годовых, а 28,86%. Исходя из проведенных расчетов, формула расчета эффекта финансового рычага (ЭФР) имеет следующий вид: ЭФР = (1 - 0,24) (ОЭР - СРСП) (ЗС : СС), (5) где (1 - 0,24) (ОЭР - СРСП) — дифференциал или первая составляющая ЭФР (не может быть отрицательной величиной, а чем больше величина дифференциала, тем менее риск осуществления кредитного договора); ЗС - заемные средства, руб.; ССсобственные средства, руб.; (ЗС : СС) - плечо рычага или вторая составляющая ЭФР. В нашем примере ЭФР = (1 - 0,24) (20% - 15%) (500:500)= 3,8%. Оптимальное значение ЭФР, по мнению западных экономистов, должно составлять 1/3 или 1/2 общей экономической рентабельности организации (ОЭР). При расчетах из всех показателей следует исключать величину кредиторской задолженности, так как она значительно увеличивает ЭФР. Вопросы для самопроверки 1. Чем обусловлено использование заемных средств организацией? 2. Исходя из каких принципов осуществляется пользование займами? 3. Каковы принципы кредитования организаций? 4. В чем основные отличия кредита от займа? 5. В чем сущность лизинга? 6. Как влияет использование заемных средств на финансовые результаты деятельности организации? 7. В чем заключается сущность эффекта финансового рычага (ЭФР)? 1.4. Анализ интенсивности и эффективности использования капитала Деятельность организации в общем виде представляет собой процесс кругооборота ее капитала: К - ТК 1 , где К и К 1 - капитал, Т - товар.

Процесс кругооборота капитала можно условно поделить на три стадии, содержание и последовательность которых отражены в размещении активов организации в бухгалтерском балансе: • заготовительная, включающая приобретение внеоборотных активов и производственных запасов (К — Т) (стр. 190 + стр. 211 + стр. 220); • производственная, включающая использование запасов в производстве и выпуск готовой продукции (стр. 214 + + стр. 215 + стр. 216 + стр. 217); • сбытовая, представляющая собой реализацию продукции и получение за нее денег (Т — К 1 ) (стр. 230 + + стр. 240 + стр. 260). Следовательно, интенсивность использования капитала определяется скоростью его оборота: чем быстрее капитал сделает кругооборот, тем больше организация получит и реализует продукции при одной и той же сумме капитала за определенный временной интервал. При этом замедление движения капитала на любой стадии вызовет необходимость привлечения дополнительных финансовых средств.

Эффективность использования капитала заключается в его приращении в процессе кругооборота: К 1 > К на величину прибыли. Для характеристики интенсивности использования капитала применяются следующие показатели: 1. Скорость оборачиваемости капитала определяется: • коэффициентом оборачиваемости (Коб), в разах: (1) где В — выручка от реализации (за вычетом косвенных налогов), тыс. руб., ССК — среднегодовая стоимость капитала, тыс. руб., определяемая по формуле: , (2) где ССКн и ССКк — среднегодовая стоимость капитала на начало и на конец года соответственно; • капиталоёмкостью (Кем) — показатель, обратный Коб: (3) • продолжительностью оборота капитала (Поб), в днях: (4) где Д — количество календарных дней в анализируемом периоде (30 дней - месяц, 90 дней — квартал, 360 дней — год). Среднегодовая стоимость капитала (ССК) может определяться также по средней хронологической: 1/2 суммы на начало периода плюс остатки на начало каждого последующего периода, плюс 1/2 остатка на конец периода, и деление этой суммы на количество периодов в анализируемом временном интервале.

Оборачиваемость капитала зависит от следующих факторов: • от структуры капитала: чем большую долю занимает основной капитал, который оборачивается медленнее, тем ниже коэффициент оборачиваемости и выше продолжительность оборота всего совокупного капитала; • от скорости оборачиваемости основного и оборотного капитала. Эта зависимость рассчитывается с использованием следующих формул: Коб.ск = УДта Коб.та, (5) Поб.ск = Поб.та : УДта, (6) где Коб.ск — коэффициент оборачиваемости совокупного капитала; УДта — удельный вес текущих активов (оборотного капитала) в общей сумме активов; Коб.та — коэффициент оборачиваемости текущих активов; Поб.ск — продолжительность оборота совокупного капитала; Поб.та — продолжительность оборота текущих активов.

Исходя из данных формул, целесообразно проанализировать продолжительность нахождения капитала в отдельных видах активов (Поб.оа), что можно сделать двумя способами: 1-й способ расчета с использованием формулы: (7) где Ост.оа — средние остатки отдельных видов активов, тыс. руб. 2-й способ расчета по формуле: (8) где Поб — продолжительность оборота оборотного капитала, в днях; УДоа — удельный вес отдельных видов активов в общей среднегодовой сумме текущих активов. Таким образом, на продолжительность оборота, как всех текущих активов, так и отдельных их видов, влияют сумма выручки от реализации и средние остатки текущих активов. Для расчета влияния данных факторов следует использовать способ цепной подстановки в формулу 4: (4.1) (4.2) (4.3) где Ост 0 и Ост 1 — средние остатки оборотных средств за прошлый и отчетный год соответственно, тыс. руб. В 0 и В 1 — сумма выручки от реализации продукции за прошлый и отчетный год соответственно, тыс. руб.

Отсюда изменение продолжительности оборотного капитала будет определяться: • за счет изменения выручки от реализации по формуле: Поб 3 – Поб 2 (+,-), • за счет изменения суммы оборотного капитала: Поб 2 – Поб 1 (+,-). 2. Экономический эффект в результате ускорения оборачиваемости капитала выражается в относительном высвобождении средств из оборота. Сумма высвобождения средств из оборота в связи с ускорением (-Э) или дополнительным привлечением средств в оборот (+Э) при замедлении оборачиваемости капитала определяется по следующим формулам: (9) где (В 1 : Д) — однодневная выручка от реализации, тыс. руб.; (Поб 3 – Поб 1 ) — изменение продолжительности оборота за отчетный год по сравнению с прошлым, (10) где Коб 0 — коэффициент оборачиваемости оборотного капитала за прошлый год.

Эффективность использования капитала характеризуется показателями его доходности (рентабельности), что рассчитывается по формуле: (11) где РК — рентабельность совокупного капитала; П — прибыль, тыс. руб. Рпр — рентабельность продаж (реализации). Таким образом, рентабельность совокупного капитала (активов) равняется произведению рентабельности продаж (Рпр) и коэффициента оборачиваемости (Коб). Эти показатели в зарубежных странах применяются в качестве основных при оценке деловой активности организации и ее финансового состояния.

Показатель рентабельности капитала позволяет использовать его: • в качестве базы для сравнения при различных альтернативных вариантах инвестирования и применения капитала; • для оценки качества и эффективности управления; • для прогнозирования величины прибыли. В качестве базы для расчета РК можно использовать различные значения ССК: • среднюю величину всех активов. В этом случае показатель (РК) характеризует доходность всех активов, независимо от источника их формирования; • среднюю величину производственных активов, исключив из расчета непроизводственные (нематериальные активы, избыточные основные средства и запасы, расходы будущих периодов). В этом случае РК целесообразно использовать только для целей внутреннего управления и контроля. Так, учредители (акционеры) не заинтересованы в том, чтобы их средства руководство организации вкладывало в активы, не приносящие прибыль; • среднегодовую стоимость основных средств по первоначальной стоимости в случае, если оценивается эффективность использования только основного капитала; • среднегодовую стоимость основных средств по остаточной стоимости (первоначальная за вычетом суммы начисленного износа) в случае оценки эффективности всего совокупного капитала, так как сумма начисленной амортизации находит отражение по другим статьям баланса (в незавершенном производстве, готовой продукции, дебиторской задолженности и т.д.), • среднюю величину внеоборотных активов, • среднюю величину оборотных активов, • величину собственного капитала организации, который характеризует эффективность только собственного (акционерного) капитала. При его расчете берут прибыль за вычетом налогов и процентов по обслуживанию долга, а также дивидендов по привилегированным акциям. При расчете РК можно использовать также и различные показатели прибыли: • балансовой (прибыли от обычной деятельности) в случае расчета рентабельности всех активов (стр. 160 Формы № 2 'Отчет о прибылях и убытках'); • прибыли от реализации продукции (прибыли от продаж) — при определении рентабельности функционирующего капитала в основной деятельности (стр. 050 Формы № 2 'Отчет о прибылях и убытках'). В этом случае из среднегодовой стоимости активов (ССК) вычитают финансовые вложения (сальдо счета 58), а также величину незавершенного капитального строительства (сальдо счета 08) и не установленного оборудования (сальдо счета 07); • чистой при определении уровня рентабельности собственного капитала (без финансовых расходов по обслуживанию заемного капитала) (стр. 190 Формы № 2 'Отчет о прибылях и убытках'). Формулу расчета рентабельности капитала (РК) можно использовать для анализа и прогнозирования суммы прибыли.

Исходя из формулы 11: П = РК ССК = Рпр Коб ССК. (12) Таким образом, при использовании этой формулы можно определить, какую сумму дополнительной прибыли имеется возможность получить при ускорении оборачиваемости капитала ( D Коб), при увеличении рентабельности продаж ( D Рпр) и изменении величины среднегодовой стоимости капитала организации ( D ССК). Рентабельность инвестиций (Ринв.) организации позволяет определить эффективность инвестиционной деятельности. Для этого можно использовать следующую формулу: (13) где БП - балансовая прибыль (прибыль (убыток) от обычной деятельности, тыс. руб.) (стр. 160 Формы № 2 'Отчет о прибылях и убытках); Б - валюта баланса, тыс. руб. (стр. 700 баланса); Коб - величина краткосрочных обязательств, тыс. руб. (стр. 690 баланса). Кроме рентабельности собственного капитала целесообразно рассчитывать рентабельность заемного капитала (Рзк), определяемую по формуле: (14) где Пк - плата за пользование кредитами (сумма процентов за кредиты), тыс. руб.; ДК - сумма долгосрочных кредитов (стр. 590 баланса), тыс. руб.; КК — сумма краткосрочных кредитов (стр. 610 баланса), тыс. руб.

Рентабельность совокупного используемого капитала (Рск) определяется по следующей формуле: (15) где Пч — чистая прибыль отчетного периода, тыс. руб.; ССК — средняя величина всех активов, тыс. руб.

Организация для расчета эффективности используемого капитала может применять как отдельные показатели, так и все показатели в совокупности, что позволит провести комплексный анализ.

Вопросы для самопроверки 1. В чем заключается эффективность использования капитала организации? 2. Чем определяется интенсивность использования капитала организации? 3. Какими показателями характеризуется интенсивность использования капитала организации? 4. Какими показателями характеризуется эффективность использования капитала организации? 2. ОСНОВНОЙ КАПИТАЛ 2.1. Экономическое содержание основного капитала, основных фондов и основных средств организации Денежные средства, вложенные в долгосрочные активы с целью получения прибыли, представляют собой основной капитал организации.

Экономическое содержание основного капитала раскрывается через следующие признаки: • денежные средства вкладываются в постоянную (немобильную) часть активов, тем самым изымаются из хозяйственного оборота; • вложение средств осуществляется с целью получение прибыли, так как только в этом случае деньги превращают в капитал; • вложения имеют долгосрочный характер, что означает в сложившейся российской практике вложения, произведённые на срок более 12 месяцев.

Исходя из этого к основному капиталу организации в соответствии с порядком организации и ведения бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации относят внеоборотные активы, стоимость которых отражается в разделе I Бухгалтерского баланса.

Внеоборотные активы включают основные средства, нематериальные активы, незавершенные капиталовложения и прочие внеоборотные активы.

Следует отметить, что в зарубежной практике к основным средствам относят только основные средства, а нематериальные активы считают 'неосязаемым' капиталом.

Основные средства представляют собой денежные средства, вложенные в основные фонды. По своему экономическому содержанию основными фондами являются многократно используемые в хозяйственной деятельности средства труда, сохраняющие первоначальный внешний вид (форму) в течение длительного периода.

Снашиваются основные фонды постепенно и переносят свою первоначальную стоимость на себестоимость (затраты) в течение нормативного срока их службы (полезного использования) путем начисления износа (амортизации) по установленным нормам.

Состав и группировка основных фондов регламентированы Общероссийским классификатором основных фондов, утвержденным постановлением Государственного комитета Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации от 26 декабря 1994 года № 359. В зависимости от целевого назначения, роли и выполняемых функций в производственном процессе основные фонды классифицируются по определенным группам.

Типовая классификация основных производственных фондов включает 12 групп, в том числе: здания, сооружения, передаточные устройства, машины, оборудование (из них — силовые машины и оборудование, рабочие машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, лабораторное оборудование, вычислительная техника, машины и оборудование автоматические), транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и др., в том числе земельные участки, находящиеся в собственности организации (табл. 2.1.1). Экономическое содержание основных средств согласно ПБУ 6/01 позволяет определять их как совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного Таблица 2.1.1 Классификация основных фондов по отдельным признакам

Классификационные признаки	Группа основных фондов
1. В зависимости от использования	1.1.Установленные 1.2.Неустановленные
2. По степени использования	2.1. Действующие (в эксплуатации) 2.2. Неиспользуемые: - в запасе (резерве), - в стадии достройки, реконструкции, частично ликвидированные, - на консервации.
3. По праву собственности	3.1. Собственные: - принадлежащие на праве собственности (в том числе сданные в аренду), - находящиеся в оперативном управлении или хозяйственном ведении. - 3.2. Арендованные.
4. По назначению	4.1. Производственные 4.2. Непроизводственные

операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, при условии, что они способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем и не предназначены для последующей перепродажи.

Вместе с тем продолжает действовать без изменения порядок, закрепленный пп. 50, 51 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29 июля 1998 г. № 34н, согласно которому не относятся к основным средствам и учитываются в организациях в составе средств в обороте предметы сроком полезного использования менее 12 месяцев, независимо от их стоимости, а также предметы стоимостью на дату приобретения не более 100-кратного размера установленного законодательством минимального размера месячной оплаты труда за единицу независимо от срока их полезного использования. К основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование; измерительные и регулирующие приборы и устройства; вычислительная техника; транспортные средства; инструмент; производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности; рабочий, продуктивный и племенной скот; многолетние насаждения; прочие основные средства. К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и арендованные объекты основных средств.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ. В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Факт приобретения основного средства в бухгалтерском учете организации отражается по дебету счета 08 'Вложения во внеоборотные активы'. Учитываются основные средства организации по дебету счета 01 'Основные средства' по первоначальной стоимости.

Принятие к учету приобретенного основного средства осуществляется проводкой: Д 01 'Основные средства' — К 08 'Вложения во внеоборотные активы'. Основные средства могут приобретаться организацией различными способами: путем купли-продажи, сооружения и изготовления, внесения учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал, получения по договору дарения, иных случаях безвозмездного получения, мены и др.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату (в том числе бывших в эксплуатации), признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). В состав фактически произведенных затрат включаются, в .частности, затраты на приобретение самого объекта основного средства, уплачиваемые проценты по предоставленному при приобретении коммерческому кредиту, наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения (стоимость услуг), уплачиваемые снабженческим, внешнеэкономическим и иным организациям, таможенные пошлины и иные платежи, затраты на транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций.

Пример. Организация приобрела оборудование на сумму 20 000 руб., НДС — 4000 руб., оплачены услуги транспортной организации по доставке оборудования в сумме 3000 руб.; НДС — 600 руб., командировочные расходы, связанные с приобретением оборудования, —- 450 руб. Таким образом, первоначальная стоимость оборудования при принятии к бухгалтерскому учету составит: Д 08 – К 60 20 000 Принят к оплате счет поставщика за оборудование, Д 19 – К 60 4 000 Отражена сумма НДС по приобретённому оборудованию, Д 08 – К 60 3 000 Принят к оплате счет транспортной организации за оказанные услуги, Д 19 – К 60 600 Отражена сумма НДС по транспортной услуге, Д 08 – К 71 450 Списана задолженность подотчетного лица по командировке, связанной с приобретением оборудования, Д 01 - К 08 23 450 Оприходовано оборудование по первоначальной стоимости (20 000 + 3 000 + 450). Под стоимостью изготовления признаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления имущества основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на изготовление объекта основного средства.

Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Принятие объектов основного средства в данном случае отражается следующим записями: Д 01 - К 75 Объекты основных средств внесены в качестве вклада в уставный капитал по согласованной оценке, Д 01 - К 08 Объекты основных средств приняты к учету.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и в иных случаях безвозмездного назначения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования.

Формирование текущей рыночной стоимости производится на основе цены, действующей на дату оприходования основного средства, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид основного средства.

Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально или экспертным путем.

Стоимость безвозмездно полученных основных средств следует отражать бухгалтерскими проводками: Д 01- К 98 Оприходовано основное средство, полученное безвозмездно, по рыночной цене, Д 98 - К 91 Списано на доходы в сумме начисленной амортизации.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами (по договору мены), признается стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). Пример.

Организация приобретает по договору мены основное средство в обмен на материальные ценности. Балансовая стоимость обмениваемых материальных ценностей составляет 30 000 руб. (без НДС). При этом указанные материалы организация обычно реализует по цене 40 000 руб. (без НДС). Таким образом, стоимость приобретенного по договору мены основного средства будет составлять 40 000 руб. (без НДС). В бухгалтерском учете производятся следующие записи (при условии, что обмен осуществляется одновременно): Д 62 - К 91-1 48 000 Отражена сумма задолженности покупателей за переданные им по договору мены материальные ценности, Д 91-2 - К 68 8 000 Начислен НДС при передаче, Д 91-2 - К 10 30 000 Списана стоимость материальных ценностей, переданных по договору мены, Д 91-9 - К 99 10 000 Выявлен результат (прибыль) от данной операции, Д 08 - К 60 40 000 Оприходовано основное средство, полученное по договору мены, Д 19 - К 60 8 000 Отражена сумма НДС по приобретенному оборудованию, Д 01 - К 08 48 000 Оприходовано оборудование, Д 68 - К 19 8 000 Принята к зачету перед бюджетом сумма НДС, относящаяся к оприходованному оборудованию Д 60 - К 62 48 000 Произведен взаимозачет обязательств по договору мены.

Принятие на баланс объектов основных средств, приобретенных (сооружённых, изготовленных) за счет средств целевого финансирования , в бухгалтерском учете отражается по дебету счета целевого финансирования и кредиту счета доходов будущих периодов (Д 86 — К 98). По мере начисления амортизации по объектам основных средств, приобретенным за счет средств целевого финансирования, Организация признает доход в сумме начисленной амортизации (Д 20, 23, 25, 26 — К 02) и отражает его по дебету счёта учета доходов будущих периодов и кредиту счета прочих доходов и расходов (Д 98 — К 91). В некоммерческих организациях использование целевых поступлений на приобретение основных средств, а также принятие их к учету в случае безвозмездного поступления отражаются на счете учета добавочного капитала организации (Д 86 — К 83). Принятие объектов основных средств к бухгалтерскому учету должно осуществляться на основании документов, подтверждающих их государственную регистрацию в установленных законодательством случаях.

Согласно Федеральному закону от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ 'О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним' обязательной регистрации подлежит недвижимое имущество, к которому относятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты, которые связанны с землей так, что их перемещение без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, жилые и нежилые помещения, леса и многолетние насаждения, кондоминиумы, предприятия как имущественные комплексы.

Поэтому до момента государственной регистрации права собственности объект основного средства должен отражаться на счете 08 'Вложения во внеоборотные активы'. Только с момента государственной регистрации права собственности на объект недвижимости в бухгалтерском учете производится запись: Д 01 — К 08, и начисление амортизации начинается со следующего месяца за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Исключение могут составлять объекты недвижимости, непосредственно связанные с добычей природных ископаемых, которые эксплуатируются с момента открытия месторождения. По этим объектам амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию. НК РФ (п. 8 ст. 258) предусматривает возможность включения основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации, в состав соответствующей амортизационной группы (т.е. принятие к учету) с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Следует отметить, что в бухгалтерском балансе организации основные средства учитываются по остаточной стоимости, определяемой как разница между первоначальной стоимостью и стоимостью начисленной амортизации.

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается в следующих случаях: • достройки, дооборудования, реконструкции; • частичной ликвидации соответствующих объектов; • проведения работ капитального характера (ремонта); • переоценки объектов основных средств. Если затраты на Модернизацию, реконструкцию, ремонт объектов основных средств после их окончания улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность и т.п.), следовательно, они повышают первоначальную стоимость объектов основных средств (Д 01 — К 08). НК РФ (п. 2 ст. 257) в целях налогообложения прибыли предусматривает возможность изменения первоначальной стоимости основных средств только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации и по иным аналогичным основаниям. Таким образом, проводимая переоценка основных средств не будет учитываться в целях налогообложения.

Восстановление основных средств может осуществляться также, посредством ремонта. В зависимости от сложности и продолжительности работ различают текущий, средний и капитальный ремонты.

Ремонты проводятся в соответствии с планом, который формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. Планы утверждаются руководителем организации.

Ремонт основных средств может осуществляться собственными силами (хозяйственный способ) или путем привлечения специализированных организаций (подрядный способ). С 1 января 2002 года в связи с введением в НК РФ главы 25 'Налог на прибыль организаций' расходы на ремонт основных средств рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены. В частности, организациями промышленности, агропромышленного комплекса, транспорта, связи, лесного хозяйства, строительства, жилищно-коммунального хозяйства и некоторыми другими расходы на ремонт признаются для целей налогообложения в размере фактических затрат, прочими организациями — только в размере, не превышающем 10% первоначальной (восстановительной) стоимости амортизируемых основных средств. В случае, когда фактические расходы на ремонт в совокупности превысят установленный размер, они включаются в состав прочих расходов равномерно в течение пяти лет (при ремонте основных средств 4—10 амортизационных групп) или равномерно в течение срока полезного использования (для основных средств 1—3 амортизационных групп). Существуют несколько методов учета затрат на проведение ремонта основных средств. Метод учета выбирается организацией самостоятельно в зависимости от структуры основных фондов, сложности ремонта, периодичности проведения ремонтных работ и стоимости ремонта в соответствии со сметами и договорами. В зависимости от сложности ремонтных работ в настоящее время существует два самостоятельных порядка отнесения затрат по ремонту основных производственных фондов к расходам: по технически сложным видам ремонта и по остальным видам ремонта. Как правило, для проведения технически сложных видов ремонта создается ремонтный фонд.

Затраты по обычным видам ремонта включаются в прочие расходы. Выбор способа учета затрат должен быть отражен в учетной политике организации.

Ремонтный фонд создается в целях равномерного включения предстоящих затрат на ремонт основных средств в расходы.

Создание ремонтного фонда отражается по кредиту счета 96 'Резервы предстоящих расходов и платежей' в корреспонденции со счетами учета прочих расходов. При образовании ремонтного фонда в расходы включается сумма отчислений исходя из сметной стоимости ремонта.

Пример. Годовая смета затрат на ремонт составляет 72 тыс. руб.

Ежемесячная сумма резервирования составит 6 тыс. руб. (72 тыс. руб. : 12 месяцев), что отражается бухгалтерской проводкой: Д 20 (23, 25, 26, 29) — К 96 'Резервы предстоящих расходов'. Фактические расходы и платежи, на которые был образован резерв, относятся в дебет счета 96 в корреспонденции со счетом 23 (на стоимость ремонта, произведенного хозяйственным способом), или со счетом 60 (на стоимость ремонта, произведенного подрядным способом). При инвентаризации резерва расходов на ремонт основных средств излишне зарезервированная сумма в конце года сторнируется. В случаях, когда окончание ремонтных работ в связи с длительным сроком их производства происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва не сторнируется. Но по окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчётного периода (Д 96 - К 91). В случае, когда организация не создает ремонтный фонд, затраты то нему относятся на расходы по фактическим затратам.

Расходы на проведение ремонта отражаются по мере их возникновения и включаются в расходы того отчетного периода, в котором они имели место: Д 20, 23, 25, 26, 29, 44 - К 10, 51, 60, 70, 69 и т.д. В бухгалтерском учете существует еще один способ учета расходов на ремонт основных средств - с использованием счета 97 'Расходы будущих периодов'. Его целесообразно использовать в том случае, когда ремонтные работы осуществляются неравномерно, и затраты имеют значительные колебания по отдельным отчетным периодам. При данном способе фактически произведенные расходы на ремонт учитываются предварительно по дебету счета 97 в корреспонденции со счетами учета ресурсов, денежных средств, расчетов и др. (Д 97 — К 10, 50, 51, 60, 70, 69 и др.) с последующим равномерным ежемесячным списанием на себестоимость продукции, исходя из установленного организацией норматива отчислений (Д 20, 23 — К 97). Однако данный способ, в соответствии с НК РФ, не может быть использован в целях налогообложения прибыли.

Коммерческие организации имеют право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств с целью приведения их остаточной стоимости к приведенной (восстановительной), так как она не отражает изменений, происходящих в текущих (рыночных) ценах. Кроме того, результаты переоценки основных средств, проведенной ранее по решению органов государственной власти (постановлением Правительства) с использованием индексов изменения стоимости основных средств, разрабатываемых Госкомстатом РФ, не всегда совпадали с фактической стоимостью по ряду групп основных средств.

Переоценка основных средств начала производиться с 1995 г. в соответствии с постановлением Правительства РФ от 19 августа 1994 г. № 967 'Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов'. Восстановительная стоимость основных средств рассчитывается путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Индексы изменения стоимости основных фондов для переоценки ежегодно публикуются Правительством РФ. При принятии решения о переоценке основных средств следует учитывать, что в последующем они должны переоцениваться регулярно, чтобы их стоимость, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости. Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки (как первой, так и всех последующих) зачисляется в добавочный капитал организации, что отражается бухгалтерскими проводками: Д 01 — К 83, Д 83 — К 02. Пример 1. Первоначальная стоимость объекта на дату первой переоценки 70 тыс. руб.

Начисленная сумма амортизационных отчислений на дату переоценки - 21 тыс. руб.

Текущая (восстановительная) стоимость — 105 тыс. руб. Таким образом, • разница между стоимостью объекта до переоценки и после переоценки составит 35 тыс. руб. (105 - 70); • коэффициент пересчета равен 1,5 (105 : 70); • сумма пересчитанной амортизации составит 31,5 тыс. руб. (21 1,5); • разница между пересчитанной амортизацией и накопленной составит 10,5 тыс. руб. (31,5 - 21); • сумма дооценки составит 24,5 тыс. руб. (35 — 10,5), что будет отражено в бухгалтерском учете: Д 01 — К 83 35000 Д 83 — К 02 10500 Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки (как первой, так и всех последующих) относится на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, что отражается бухгалтерскими проводками: Д 91-2 - К 01, Д 02 - К 91-1. Пример 2. Первоначальная стоимость объекта на дату первой переоценки — 200 тыс. руб. Сумма накопленной амортизации на дату переоценки —40 тыс. руб.

Текущая (восстановительная) стоимость— 150 тыс. руб. Таким образом: • разница между первоначальной и текущей (восстановительной) стоимостью составит 50 тыс. руб. (150 - 200); • коэффициент пересчета равен 0,75 (150 : 200); • сумма пересчитанной амортизации составит 30 тыс. руб. (40 0,75); • разница между пересчитанной суммой амортизации и накопленной составит 10 тыс. руб. (40 - 30); • сумма уценки составит 40 тыс. руб. (50 - 10), что будет отражено в бухгалтерском учете следующими бухгалтерскими проводками: Д 91 — К 01 50 000, Д 02 — К 91 10 000. При последующих переоценках в случае, когда объект основных средств в предыдущую переоценку был дооценен с отнесением суммы дооценки в добавочный капитал, а по результатам текущей переоценки уценен, сумма уценки относится в уменьшение добавочного капитала, а превышение суммы уценки над суммой дооценки относится на счет прибылей и убытков в качестве операционного расхода.

Пример 3. Рассмотрим на данных примера, 1, когда объект основного средства был дооценен на сумму 24,5 тыс. руб. по результатам первой переоценки.

Стоимость объекта на дату второй переоценки составила 105 тыс. руб. Сумма начисленной амортизации на дату второй переоценки (при норме амортизации 10%) — 10,5 тыс. руб. (105 10%). Общая сумма накопленной амортизации на дату второй переоценки — 42 тыс. руб. (31,5 + 10,5). Текущая (восстановительная) стоимость в результате второй переоценки — 63 тыс. руб. Таким образом: • разница между стоимостью объекта до второй переоценки и после нее составляет 42 тыс. руб. (63 — 105); • коэффициент пересчета равен 0,6 (63 : 105); • сумма пересчитанной амортизации составит 25,2 тыс. руб. (42 0,6); • разница между суммами пересчитанной и накопленной амортизации составит 16,8 тыс. руб. (42 - 25,2); • сумма уценки объекта составит 25,2 тыс. руб. ((105 - 63) - (42 - 25,2)); • превышение суммы уценки над суммой дооценки, зачисленной ранее в добавочный капитал, составляет 0,7 тыс. руб. (25,2 - 24,5). В бухгалтерском учете результаты всех переоценок отражаются следующим образом: До первой переоценки: Д 01 — К 08 70 000 Объект оприходован по первоначальной стоимости, Д 20 — К 02 21 000 Начислен износ.

Результаты первой переоценки: Д 01 — К 83 35 000 Отражено увеличение первоначальной стоимости при переоценке, Д 83 — К 02 10 500 Отражено увеличение суммы износа при переоценке.

Результаты, второй переоценки: Д 20 - К 02 10 500 Начислен износ за отчетный год, Д 83 - К 01 35 000 Отражено уменьшение первоначальной стоимости при переоценке за счет добавочного капитала, Д 91 - К 01 7 000 Отражено уменьшение первоначальной стоимости при переоценке за счет прибыли, Д 02 - К 83 10 500 Отражено уменьшение суммы износа при переоценке за счет добавочного капитала, Д 02 - К 91 6 300 Отражено уменьшение суммы износа при переоценке за счет прибыли. В случае, когда в предыдущую переоценку объект основных средств уценивался и сумма уценки относилась на счет; прибылей и убытков, а по результатам текущей переоценки дооценивается, сумма дооценки относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.

Пример 4. Рассмотрим на данных примера 2, когда объект основного средства был уценен на сумму 40 тыс. руб. в результате первой переоценки.

Первоначальная стоимость объекта на дату второй переоценки составила 150 тыс. руб. Сумма начисленной амортизации за год на дату второй переоценки (по норме 10%) —15 тыс. руб. (150 10%), а общая сумма накопленной амортизации на дату второй переоценки — 45 тыс. руб. (30 + 15). Текущая (восстановительная) стоимостъ объекта в результате второй переоценки — 225 тыс. руб. Таким образом: • разница между стоимостью объекта до второй переоценки и после нее составит 75 тыс. руб. (225 - 150); • коэффициент пересчета равен 1,5 (225 : 150); • сумма пересчитанной амортизации составит 67,5 тыс. руб. (45 1,5); • сумма дооценки составит 52,5 тыс. руб. ((225 - 150) - (67,5 - 45)). В бухгалтерском учете результаты второй переоценки отражаются следующим образом: Д 20 - К 02 15 000 Начислен износ за отчетный год, Д 01 - К 91 50 000 Отражено увеличение стоимости при переоценке с отнесением на доход организации, Д 01 - К 83 25 000 Отражено увеличение стоимости при переоценке с отнесением на добавочный капитал, Д 91 - К 02 10 000 Отражено увеличение износа при переоценке за счет прибыли организации, Д 83 - К 02 12 500 Отражено увеличение износа при переоценке за счет добавочного капитала.

Основные средства выбывают из организации следующими способами: • при продаже (реализации) другому юридическому или физическому лицу, что отражается бухгалтерскими проводками: Д 62 - К 91-1 Отражена сумма задолженности покупателей в связи с реализацией им основных средств, Д 91-2 - К 68 Отражен НДС при реализации основных средств, Д 01-2 - К 01-1 Отражено выбытие основных средств по первоначальной стоимости, Д 02 - К 01-2 Списана амортизация, Д 91-2 - К 01-2 Отражено выбытие основных средств по остаточной стоимости, Д 91-9 - К 99 Выявлен финансовый результат от реализации основных средств. (Д 99 - К 91-9) • в результате списания в случае морального и (или) физического износа, что отражается следующим образом в бухгалтерском учете: Д 01-2 - К01-1 Отражено выбытие основного средства по первоначальной стоимости, Д 02 - К 01-2 Списана амортизация, Д 91-2 - К01-2 Отражено выбытие основного средства по остаточной стоимости, Д 91-2 - К 70, 69 и др.

Отражены расходы, связанные со списанием, Д 10 - К 91-1 Оприходованы материалы (узлы, детали), оставшиеся в результате ликвидации основного средства (демонтирования или списания) по рыночным ценам, Д 99 - К 91-9 Выявлен финансовый результат от списания.

Списание основных средств, подвергшихся дооценке, следует относить на финансовый результат деятельности, а сумму дооценки списывать с добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации.

Пример: Д 01 - К 08 100 000 Оприходовано основное средство по первоначальной стоимости, Д 20 - К 02 30 000 Начислен износ на дату первой переоценки, Д 01 - К 83 20 000 Отражено увеличение первоначальной стоимости основного средства при переоценке, Д 83 - К 02 5 000 Отражено увеличение суммы износа при переоценке, Д 01-2 - К 01 120 000 Отражено выбытие основного средства по первоначальной стоимости, Д 02 - К 01-2 35 000 Отражено списание износа при выбытии, Д 91-2 - К 01-2 85 000 Списана остаточная стоимость основного средства при выбытии, Д 99 - К 91-9 85 000 Выявлен убыток от списания основного средства, Д 83 - К 84 15000 Сумма добавочного капитала списана в нераспределенную прибыль. • при переходе в виде вклада в уставный (складочный) капитал другой организации, что отражается в учете следующим образом: Д 01-2 - К 01-1 Отражено выбытие основного средства по первоначальной стоимости, Д 02 - К 01-2 Отражено списание износа при выбытии, Д91 - К 01-2 Списана остаточная стоимость основного средства, Д 58 - К 91 Отражена стоимость основного средства, передаваемого в виде вклада в уставный капитал в согласованной между учредителями оценке. • по договору мены, что отражается в бухгалтерском учете следующим образом: Д 62 - К 91-1 Отражена сумма задолженности покупателей за переданное им по договору мены основное средство, Д 91-2 - К 68 Начислен НДС при передаче, Д 01-2 - К01-1 Списана стоимость основного средства по первоначальной стоимости, Д 02 - К 01-2 Списана сумма износа при выбытии основного средства, Д 91-2 - К01-2 Списана стоимость основного средства, переданного по договору мены, по остаточной стоимости, Д 91-9 - К 99 Выявлен результат от данной операции, (Д 99 - К 91-9) Д 10 - К 60 Оприходованы материальные ценности, полученные по договору мены, Д 19 - К 60 Отражена сумма НДС по приобретенным материальным ценностям, Д 68 - К 19 Принята к зачету перед бюджетом сумма НДС, относящаяся к оприходованным материальным ценностям, Д 60 - К 62 Произведен зачет взаимных обязательств по договору мены. • по договору дарения, что отражается следующим образом: Д 01-2 - К01-1 Отражено выбытие основного средства по первоначальной стоимости, Д 02 - К 01-2 Отражено списание износа при выбытии, Д 91 - К 01-2 Выявлен финансовый результат (убыток). • при уничтожении (порче) основных средств, выявленном в результате инвентаризации, что отражается в учете следующим образом: Д 01-2 - К 01-1 Отражено выбытие основного средства по первоначальной стоимости, Д 02 - К 01-2 Отражено списание износа при выбытии, Д 94 - К 01-2 Отражена стоимость недостающих основных средств по остаточной стоимости.

Согласно международным стандартам финансовой отчетности (МСФО) к нематериальным активам относят не имеющие физической формы неденежные активы, предназначенные для использования в производстве или поставке товаров или услуг, для административных целей или сдачи в аренду.

Формальное наличие материального носителя, (например, компакт-диска) не служит препятствием для отнесения актива к числу нематериальных, если нематериальная составляющая первична, т.е. важнее по своему характеру: Относящиеся к основному капиталу нематериальные активы в Российской федерации представляют собой денежные средства, вложенные в материальные объекты, отвечающие единовременно следующим условиям: а) отсутствие материально-вещественной (физической) структуры; б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества; в) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации; г) использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества; е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем; ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.). К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты: • исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель; • исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных; • имущественное право автора или иного правообладатедя на топологии интегральных микросхем; • исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров; • исключительное право патентообладателя на селекционные достижения; • деловая репутация организации; • организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации). В состав нематериальных активов не включаются: • интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них; • программные продукты, лицензии на осуществление лицензируемого вида деятельности, которые должны рассматриваться организациями как общехозяйственные расходы отчетного периода, если договором определена оплата услуг в виде периодических платежей, либо признаваться в качестве расходов отчетного периода через расходы будущих периодов (Д 20, 23, 25, 26 - К 97), если оплата производится в виде фиксированного разового платежа; • квартиры (ранее отражаемые в составе нематериальных активов), которые должны приниматься к бухгалтерскому учету либо в качестве основных средств, либо в качестве доходных вложений в материальные ценности на счет 03 'Доходные вложения в материальные ценности'. В соответствии с ПБУ 14/2000 'Учет нематериальных активов' порядок учета нематериальных активов (приобретение, постановка на учет, определение первоначальной стоимости, погашение первоначальной стоимости, выбытие) в основном аналогичен порядку учета основных средств. Для учета нематериальных активов используются счета 04 «Нематериальные активы' и 05 'Амортизация нематериальных активов». Пример.

Организация приобрела за плату нематериальные активы на сумму 5000 руб., НДС - 1000 руб., затраты организации по доведению нематериальных активов до требований эксплуатации составили 500 руб.

Нематериальное активы приняты к учету по первоначальной стоимости 5500 руб., что отражается в бухгалтерском учете следующим образом: Д 08-6 - К 60 5 000 Отражена задолженность за приобретенные нематериальные активы, Д 19 - К 60 1 000 Отражена сумма НДС по приобретенным нематериальным активам, Д 08-6 - К 70,69 500 Отражены затраты по доведению нематериальных активов до требований эксплуатации, Д 04 - К 08-6 5500 Приняты к учету и переданы в эксплуатацию нематериальные активы по первоначальной стоимости.

Деловая репутация организации может определяться в виде разницы между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

Положительную деловую репутацию организации следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта.

Отрицательную деловую репутацию организации следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п., и учитывать как доходы будущих периодов.

Стоимость нематериальных активов погашается путем начисления амортизации (износа) в течение установленного срока их полезного использования. К незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие). Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения. В бухгалтерском учете незавершенные капитальные вложения отражаются с использованием счетов 07 'Оборудование к установке' и 08 'Вложения во внеоборотные активы'. Вопросы для самопроверки Выполните следующие тесты: 1. Основной капитал — это: а) денежные средства, вложенные в долгосрочные активы с целью получения прибыли; б) стоимостная оценка основных фондов организации; в) денежные средства, вложенные в постоянную (немобильную) часть активов с долгосрочными целями. 2. К основным фондам относятся: а) капитальные вложения в материальные ценности, используемые в качестве средств труда сроком более года; б) многократно используемые в хозяйственной деятельности средства труда, сохраняющие первоначальный внешний. Вид в течение длительного периода. 3. К основным средствам относятся: а) используемые в течение периода менее 12 месяцев независимо от их стоимости; б) стоимостью на дату приобретения не более стократного установленного законом размера минимальной месячной оплаты труда за единицу независимого срока их полезного использования; в) часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организацией в течение периода, превышающего 12 месяцев. 4. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету: а) по первоначальной стоимости в сумме фактических затрат организации на приобретение, сооружение, изготовление; б) по покупной стоимости, указанной в счете поставщика; в) в пределах сумм, оплаченных за приобретение основного средства. 5. Изменение первоначальной стоимости основных средств происходит в случаях: а) достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов; б) ремонта основных средств; в) передачи в аренду. 6. Если срок эксплуатации нематериальных активов не установлен, списание стоимости производится: а) в течение года; б) в течение 20 лет, но не более срока деятельности предприятия; в) в течение срока деятельности предприятия. 7. Аналитический учет нематериальных активов ведется: а) по дате приобретения; б) по видам и отдельным объектам нематериальных активов; в) по срокам эксплуатации. 8. Приобретение нематериальных активов отражается по дебету счета 08: а) в случае получения от других предприятий и лиц безвозмездно; б) в случае приобретения за плату у других предприятий и лиц; в) в случае внесения учредителями в счет их вкладов в уставный фонд предприятия. 9. .«Износ нематериальных активов начисляется: а) по дебету счета 05 'Износ нематериальных активов'; б) по кредиту счета 05 'Износ нематериальных активов'; в) по кредиту счета 04 'Нематериальные активы'. 2.2. Амортизация и ее роль в воспроизводственном процессе В процессе использования основные средства и нематериальные активы постепенно утрачивают свои потребительские свойства, то есть снашиваются. Износ — стоимостной показатель потери объектами основных средств физических качеств или утраты технико-экономических свойств, а вследствие этого — стоимости. К. Маркс определяет амортизацию как потребление основных фондов, как 'перенесение стоимости машин на продукт': 'Подобно всякой другой составной части постоянного капитала, машины не создают никакой стоимости, но переносят свою собственную стоимость на продукт, для производства которого они служат.

Поскольку они имеют стоимость и поскольку поэтому переносят стоимость на продукт, они образуют составную часть Стоимости последнего.

Вместе с тем, чтобы удешевлять его, они удорожают его соответственно своей стоимости' 1 . Таким образом, износ представляет собой амортизируемую стоимость.

Перенесение определенной части износа на готовую продукцию осуществляется посредством включения в издержки производства (обращения), а значит, в стоимость продукции, сумм отчислений, называемых амортизационными. При этом общая сумма износа объектов не может быть больше их первоначальной стоимости. Сумма начисленной амортизации отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции с кредитом счета учета амортизации (Д 20, 23, 25, 26, 29, 44 - К 02). [1] Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления. Не подлежат амортизации основные средства бюджетных учреждений и кредитных организаций.

Начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем (за исключением амортизационных отчислений, производимых арендатором по имуществу по договору аренды предприятия). Начисление амортизации лизингового имущества производится лизингодателем или лизингополучателем в зависимости от условий договора лизинга. При этом если сдача имущества в аренду не является для организации видом деятельности, определенным в уставе, то сумма амортизации, начисленной по сданным в аренду основными средствами, относится на финансовые результаты (Д 91 - К 02). Если сдача имущества в аренду является видом деятельности организации, то сумма износа по этому имуществу относится на соответствующие счета учета затрат (Д 20, 23, 25, 26, 29, 44 - К 02). По объектам жилищного фонда, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, амортизация не начисляется, т.е. их стоимость не погашается. По данным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление амортизации в конце отчетного года по установленным нормам, а сумма начисленной амортизации учитывается на отдельном забалансовом счете 010. С 1 января 2002 г. с введением гл. 25 НК РФ 'Налог на прибыль организаций' на имущество некоммерческих организаций, приобретенное в связи с осуществлением предпринимательской деятельности и используемое для осуществления такой деятельности, амортизация начисляется в общеустановленной порядке (ст. 256). Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования). Объекты основных средств стоимостью не более 2000 рублей за единицу, а также приобретенные книги, брошюры и прочие издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию, что отражается следующим образом в бухгалтерском учете: Д 01 - К 08, Д 20 (44) - К 01. По объектам основных средств, полученным по договору дарения или безвозмездно в процессе приватизации до 1 января 2000 г., амортизация не начисляется (такой порядок начисления амортизации действовал до 2000 г. и был отменен приказом Минфина РФ от 24 марта 2000 г. № 31н). С 1 января 2000 г. в соответствии с ПБУ 9/99 'Доходы организации' и ПБУ 10/99 'Расходы организации' безвозмездно полученные активы, в том числе по договору дарения, рассматриваются как внереализационные доходы, а амортизационные отчисления по ним начисляются в общественном порядке. В бухгалтерском учете это отражается следующим образом: Д 08 - К 98 Оприходовано основное средство, полученное безвозмездно, по рыночной стоимости, Д 01 - К 08 Основное средство принято к учету, Д 20 - К 02 Начислена амортизация по данному основному средству, Д 98 - К 91 Списано на внереализационные доходы в сумме начисленной амортизации. По объектам основных средств, которые приобретены до 2000 года с использованием бюджетных ассигнований, при начислении амортизации в расчет берется стоимость объекта за минусом величины полученных сумм. По объектам жилого фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке. В отличие от правил бухгалтерского учета, с 1 января 2002 года в соответствии с ПК РФ (п. 2 ст. 256) для целей налогообложения прибыли к амортизируемому имуществу не относятся: • имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 тыс. руб. включительно (стоимость его включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию); • имущество, приобретенное с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств); • основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; • имущество, приобретенное (созданное) за счет средств целевого финансирования (п.п. 7, 15 п. 1 ст. 251 НК РФ); • мелиоративные и иные объекты сельскохозяйственного назначения, полученные и построенные сельскохозяйственными товаропроизводителями за счет бюджетных средств (п.п. 20 п. 1 ст. 251 НК РФ). Амортизационные отчисления по объекту основных средств начисляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Начисление амортизационных отчислений производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права и прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания.

Начисление амортизационных отчислений не приостанавливается в течение срока полезного использования объектов основных средств, кроме случаев их перевода по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

Порядок консервации основных средств, числящихся на балансе, устанавливается и утверждается руководителем организации, при этом могут переведены на консервацию, как правило, основные средства, находящиеся в определенном комплексе, объекте, имеющие законченный цикл производства.

Амортизационные отчисления по основным средствам организации начисляются в течение срока их полезного использования.

Сроком полезного использования является период, в течение которого эксплуатация объекта основных средств призвана приносить доход организации или служить для выполнения целей деятельности организации.

Организация при принятии объекта к бухгалтерскому учету должна определить срок полезного использования объекта основных средств. Срок полезного использования объекта основных средств при его отсутствии в технических условиях или неустановлении в централизованном порядке постановлением Совета Министров СССР от 20 октября 1990 г. № 1072 'О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР' и соответствующим 'Положением о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве' (утверждено 29 декабря 1990 г.), а также объекта основных средств, ранее использованного у другой организации, устанавливается в соответствии с: • ожидаемым сроком использования этого объекта, ожидаемой производительностью или мощностью применения; • ожидаемым физическим износом, режимом работы (количества смен), естественных условий (юг, север), системой планово-предупредительных ремонтов; • наличием нормативно-правовых и прочих ограничений использования объекта (например, срок аренды, срок деятельности организации, установленный при регистрации). При этом, устанавливая срок полезного использования объекта, организация должна доказать свою правоту, т.е. указать факторы, повлиявшие на этот выбор, в соответствии с чем необходимо оформить передачу объектов в эксплуатацию не только актом, но и распоряжением руководителя на установление срока полезного использования и варианта начисления амортизации.

Амортизация основных средств, принятых к учету до 1 января 1998 г., начислялась линейным способом, основанным на применении Единых норм амортизационных отчислений, установленных в процентах к первоначальной стоимости. При этом организации имели право применять механизм ускоренной амортизации в соответствии с постановлением Правительства РФ от 19 августа 1994 г. № 967 'Об использовании механизма ускоренной амортизации и переоценке основных фондов'. Ускоренная амортизация могла применяться только к активной части производственных основных средств по перечню, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти. При этом максимальный коэффициент ускорения был равен двум и применялся при линейном методе начисления амортизации.

Линейный способ начисления амортизации остается обязательным для расчета амортизации по всем объектам основных средств, приобретенным до 1 января 1998 г. (до ввода в действие ПБУ 6/97). Амортизация объектов основных средств, принятых к учету после 1 января 1998 г., в соответствии с ПБУ 6/01 производится одним из следующих способов начисления амортизационных начислений: • линейный способ; • способ уменьшаемого остатка; • способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; • способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего его срока полезного использования.

Необходимо отметить, что самым распространенным остается линейный способ расчета амортизации. При линейном способе годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. Нормы амортизационных отчислений выражены в процентах к балансовой стоимости классификационных групп основных средств. При этом они дифференцированы как по видам основных средств, так и по видам работ, для которых они используются, и по отраслям промышленности.

Особенности отдельных видов производства, режима эксплуатации машин и Оборудования, естественных условий и влияния Окружающей среды, которые вызывают повышенный или пониженный износ средств, эксплуатируемых организацией, учитываются посредством применения соответствующих поправочных коэффициентов, установленных к нормам амортизационных отчислений. Нормы амортизационных отчислений по жилым зданиям установлены только для определенного износа, так как амортизация по ним не начисляется, причем износ рассчитывается по истечении каждого года.

Пример. Приобретен объект стоимостью 200 тыс. руб. со сроком использования в течение 5 лет.

Годовая норма амортизационных отчислений - 20 процентов (100% : 5 лет). Годовая сумма амортизационных отчислений составит 40 тыс. руб. (200 х 20 : 100). При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Коэффициент ускорения применяется по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти. По движимому имуществу, составляющему объект финансового лизинга и относимому к активной части основных средств, может применяться в соответствии с условиями договора лизинга коэффициент ускорения не выше 3. Таким образом, при способе уменьшаемого остатка возможности его применения связаны с использованием ускоренных методов начисления амортизационных отчислений.

Увеличение суммы амортизации, особенно в первые годы эксплуатации объектов, объясняется возможностью достижения более высокой производительности труда, улучшением качества продукции.

Однако при использовании данного способа значительно удлиняется срок погашения первоначальной стоимости объекта эксплуатации.

Пример. Рассчитаем амортизационные отчисления при первоначальной стоимости объекта 200 тыс. руб., сроке полезного использования 5 лет, годовой норме амортизационных отчислений - 20%, коэффициенте ускорения - 2. 1-й год: 200: 5 х 2 = 80 тыс. руб. 2-й год: 200 - 80 = 120; 120 : 5 х 2 = 48 тыс. руб. 3-й год: 120 - 48 = 72; 72 : 5 х 2 = 28,8 тыс. руб. 4-й год: 72 - 28,8 = 43,2; 43,2 : 5 х 2 = 17,28 тыс. руб. 5-й год: 43,2 - 17,28 = 25,92; 25,92 : 5 х 2 = 10,37 тыс. руб. Всего начислено за 5 лет 184,45 тыс. руб., недоначислено 15,55 тыс. руб. (200 - 184,45). Таким образом, организация будет продолжать начисление амортизации и по истечении 5 лет до полного погашения первоначальной стоимости (а это еще более 5 лет). При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока службы объекта.

Пример . Приобретен объект основных средств стоимостью 200 тыс. руб. Срок полезного использования установлен 5 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 15 лет (1 + 2 + 3 + 4 + 5). В первый год эксплуатации указанного объекта может быть начислена амортизация в размере 5/15, или 33,3%, что составит 66,6 тыс. руб., во второй го9 — 4/15, или 26,6%, что составит 53,32 тыс. руб., в третий год — 3/15 (20%), что составит 40 тыс. руб. и т.д. При этом способе вся первоначальная стоимость восстанавливается за срок полезного использования основных средств. При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений//производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Пример . Приобретен автомобиль грузоподъемностью более 2 тонн с предполагаемым пробегом до 600 тыс. км стоимостью 100 тыс. руб. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс. км, следовательно, сумма амортизационных отчислений исходя из соотношения первоначальной стоимости и предполагаемого объема продукции составит 833 руб. (5 х 100 : 600). Начисление амортизационных отчислений по объектам, основных средств в течение отчетного года производится ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы. В сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.

Пример. Организация, осуществляющая речные перевозки груза в течение 9 месяцев в году, приобрела объект основных средств, первоначальная стоимость которого составляет 200 тыс. руб., срок полезного использования 5 лет.

Годовая норма амортизационных отчислений составляет 40 процентов (200 : 5). Годовая сумма амортизационных отчислений составит 80 тыс. руб. (200 х 40 : 100) и будет начисляться равномерно в течение 9 месяцев работы по 8,89 тыс. руб. (80 : 9 месяцев) ежемесячно. Все способы начисления амортизации в первые годы по сравнению с линейным являются ускоренными (табл. 2.2.1). А поскольку амортизационные отчисления уменьшают первоначальную стоимость основных средств, формируя, таким образом, их остаточную стоимость, следовательно, они уменьшают размер капитала (имущества) организации.

Вместе с тем организациям с 1 января 1998 г. предоставлено право применять понижающие коэффициенты к действующим нормам амортизационных отчислений. При этом размер коэффициента разрабатывается организацией самостоятельно без каких-либо ограничений (в соответствии с постановлением Правительства Российской Федерации от 24 июня 1998 г. № 627 'Об уточнении порядка расчетов амортизационных отчислений и переоценке основных фондов'). Для целей налогообложения в соответствии со ст. 256-259 НК РФ все амортизируемое имущество распределяется по 10 амортизационным группам в соответствии со сроком полезного использования.

Классификация основных средств по амортизационным группам утверждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1. Кроме объектов, не относящихся к основным средствам в соответствии с ПБУ 6/01, Для целей налогообложения в состав амортизируемого имущества также не относятся приобретенные издания (книги и т.п.), а также имущество первоначальной стоимостью до 10 тыс. руб.

Стоимость такого имущества включается в состав материальных затрат в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (Д 20 - К 01). Для целей налогообложения можно применять лишь два метода начисления амортизации: линейный (по формуле 1) и нелинейный (по формуле 2): К = (1/ n ) x 100%, (1) К = (2/ n ) x 100%, (2) где n - срок полезного использования объекта, выраженный в месяцах.

Таблица 2.2.1 Сравнительный анализ способов начисления амортизации

Способ начисления амортизации	Период начисления амортизации
1 год	2 год-тыс.руб.	всего, тыс.руб. (1 год+ 2 год)	3 год, тыс.руб.	всего, тыс.руб. (1+2+3 годы)	4 год, тыс. руб.	всего, тыс.руб. (1+2+3 + 4 годы)	5 год, тыс.руб.	всего начислено аморти-зации, тыс.руб.
сумма, тыс. руб.	в % к линейному способу
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11
1. Линейный	40	100	40	80	40	120	40	160	40	200
2. Линейный ускоренный (в 3 раза)	120	в 3 раза	80	200	-	-	-	-	-	200
3. По способу уменьшаемого остатка (коэф-фициент уско-рения равен 2)	80	в 2 раза	48	128	28,8	156,8	17,3	174,1	10,4	184,5
4. По числу лет срока полезно-го использова-ния	66,7	167	53,3	120	40	160	26,7	186,7	13,3	200

_______________________________ * При первоначальной стоимости объекта основного средства 200 тыс. руб. и сроке полезного использования 5 лет.

Линейный метод соответствует линейному методу, предусмотренному в ПБУ 6/01. Отличие нелинейного метода, предусмотренного НК РФ, от способа уменьшаемого остатка, предусмотренного в ПБУ 6/01, заключается в том, что по НК РФ амортизация начисляется по остаточной стоимости на начало каждого месяца, а не начало каждого года. НК РФ для целей налогообложения предусматривает в отдельных случаях применение повышающих (до 3-х) и понижающего (0,5) коэффициентов.

Законодательством предусмотрены льготы при начислении амортизации объектов основных средств для отдельных субъектов. В частности, в соответствии с Федеральным законом от 14 июня 1995 г. № 88-ФЗ 'О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации' субъекты малого предпринимательства вправе начислять амортизацию основных производственных средств в размере, в два раза превышающем нормы, установленные для соответствующих видов основных средств, а также списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 50 процентов первоначальной стоимости основных средств со сроком полезного использования более трех лет. При этом решение о применении механизма ускоренной амортизации и дополнительном списании должно быть зафиксировано в учетной политике малого предприятия.

Федеральным законом от 30 ноября 1995 г. № 190-ФЗ 'О финансово-промышленных группах' (п. 1 ст. 15), ФПГ предоставлено право самостоятельно определять сроки амортизации оборудования и накопления амортизационных отчислений с отнесением этих средств на результаты их деятельности (расходы). Однако данные льготы с 1 января 2002 г. не применяются в целях налогообложения прибыли.

Амортизация для целей налогообложения у субъектов малого предпринимательства и ФПГ начисляется в общеустановленном порядке. В случае переоценки объектов основных средств пересчету подлежит и сумма начисленной амортизации, что рассмотрено в параграфе 2.1. Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов начисления: • линейный способ; • способ уменьшаемого остатка; • способ списания стоимости пропорционально объему продукции. В целях налогообложения прибыли (ст. 259 НК РФ) амортизация начисляется одним из двух методов: линейным или нелинейным.

Применение одного из методов по группе однородных нематериальных активов, как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения, производится в течение всего их срока полезного использования.

Порядок начисления амортизации по нематериальным активам в основном аналогичен порядку начисления амортизационных отчислений по основным средствам, в том числе и для целей налогообложения. По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации), а в целях налогообложения прибыли (п. 2 ст. 258 НК РФ) - в расчете на десять лет, но не более срока деятельности налогоплательщика.

Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации, а также по организационным расходам организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения их первоначальной стоимости в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации.

Отрицательная деловая репутация организации учитывается как доходы будущих периодов и равномерно относится на финансовые результаты организации как операционный доход в течение 20 лет, но не более срока деятельности организации.

Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете одним из способов: • путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете (05): Д 20, 23, 26 - К 05; • путем уменьшения первоначальной стоимости объекта (без применения счета 05): Д 20, 23, 26 - К 04. Экономическое содержание амортизационных отчислений позволяет рассматривать их как источник простого воспроизводства. В результате перенесения стоимости основных фондов через амортизационные отчисления на цену продукта сумма амортизационных отчислений возвращается к товаропроизводителю в составе выручки от реализации. Таким образом, денежный капитал, вложенный в основные фонды, фактически полностью возвращается к товаропроизводителю в течение периода начисления амортизационных отчислений.

Проводя амортизационную политику, государство обязывает организации утверждать нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов по соответствующим правилам, которые обязательны к исполнению всеми хозяйствующими субъектами Российской Федерации независимо от форм собственности.

Однако суммы амортизационных отчислений, начисленные организациями (предприятиями), остаются в распоряжении хозяйствующих субъектов и расходуются по их усмотрению.

Поэтому далеко не всегда организации направляют средства, накопленные в виде амортизационных отчислений, на инвестиции в основной капитал.

Существует несколько точек зрения о назначении амортизационных отчислений: 1. 'Цель амортизационных отчислений состоит в своевременной замене станка, с тем чтобы количество и качество его работы не менялось' 1 , т.е. для простого воспроизводства основных фондов. ________________________________ 1 Бабо А. Прибыль. М.: Прогресс, 1993. С. 105—106. 2. Они используются для возмещения износа оборудования в соответствии со сроком его службы, т.е. для возмещения средств, вложенных в основные фонды. Этой точки зрения придерживается и Д. Рикардо: 'Капитал высвободится для возобновления того же самого дела или чтобы начать какое-нибудь новое' 2 . Таким образом, Д. Рикардо не ставил вопрос о том, чтобы амортизационные отчисления, 'возвращенные' в составе выручки к собственнику основных средств, расходовались им исключительно по целевому назначению — только на простое воспроизводство основных средств. По мнению классика экономической теории, эти суммы могут использоваться частным собственником для нового дела.

Данный вопрос в настоящее время дискутируется и в Российской Федерации.

Сторонники государственного контроля за целевым расходованием амортизационных отчислений организаций (предприятий) считают, что амортизация является важнейшим видом инвестиционных ресурсов хозяйствующих субъектов на целевые нужды: на приобретение новых объектов основных фондов, техническое перевооружение и модернизацию действующих, т.е. на обеспечение воспроизводства основных фондов.

Исходя из этого, государство имеет право контролировать использование этих средств организациями (предприятиями) всех форм собственности, так как нормы амортизации устанавливаются на государственном уровне.

Инструментом государственного контроля за целевым использованием сумм накопленной организациями (предприятиями) амортизации может быть возврат к прежней практике хранения амортизации на специальных счетах в банках, а не в составе общей суммы средств на расчетных счетах в банках. Точка зрения государства на роль амортизационных отчислений определена постановлением Правительства РФ от 13 октября 1995 г. № 1016, которым была утверждена Комплексная программа стимулирования отечественных и иностранных инвестиций в экономику Российской Федерации. В программе, в частности, сказано: 'В создании благоприятного инвестиционного климата важную роль играет целевая ориентация предприятий на использование по назначению амортизационных отчислений.

Государство имеет право контролировать начисление амортизации в качестве не облагаемой налогом части валового дохода и ее использование. В случае неправильного начисления предприятиями амортизации или использования ее не по назначению по истечении амортизационного срока предусматривается отказывать в государственных кредитах и ссудах'. Исходя из этого, ряд специалистов призывают вернуть амортизационный фонд и резервировать амортизационные средства на специализированных инвестиционных субсчетах с последующим контролем за их использованием банками.

Сторонники другой точки зрения считают, что амортизация является по существу источником самофинансирования организации, поскольку начисле- ___________________________________ 2 Рикардо Д. Начало политической экономики и налогового обложения. М.: Эконов: Ключ, 1993. С. 25. ние амортизации в рыночных условиях создает в первую очередь источник не для дальнейшего обновления основных фондов, а для компенсации затрат, понесенных частным собственником при вложении своего капитала в основные фонды, если потребление основного капитала рассматривать как результат продажи основных фондов по частям, стоимость которых переносится на стоимость произведенного продукта и включается в продажную цену, составляя выручку.

Пример. Организация приобрела объект основного средства, первоначальной стоимостью 200 тыс. руб. (без НДС) и оплатила его приобретение поставщику, что отражается в бухгалтерском учете: (Д 08- К 60; Д 60 - К 51). 1. Исходя из срока полезного использования основного средства (5 лет) ежемесячно производятся начисления амортизации: Д 20 - К 02 3333 руб. (200 тыс. руб. : 5 лет : 12 месяцев). 2. Ежемесячно при наличии реализации (Д 62 - К 90-1) организация возмещает амортизационные отчисления из выручки в составе затрат (Д 90-2 - К 20). Таким образом, амортизационные отчисления фактически оплачены покупателями в составе договорной цены и включаются в оборот, облагаемый следующими налогами с оборота: • налогом на пользователей автодорог (в размере 1%): 3333 х 1% : 100% = 33,33 руб. (ежемесячно); • налогом на добавленную стоимость (в размере 20%): 3333 х 20% : 100% = 666,6 руб. (ежемесячно); • налогом с продаж (максимальная ставка — 5%): (3333 + 666,6) х 5% : 100% = 200 руб. (ежемесячно). Всего с амортизационных отчислений ежемесячно уплачивается налогов в сумме 899,33 руб. (33,33 + 666,6 + 200,0). Следует подчеркнуть, что в системе национальных счетов потребление основного капитала в размере начисленной амортизации включается в показатель валового внутреннего продукта (ВВП) именно как результат хозяйственной деятельности организаций (предприятий) на том основании, что в процессе реализации продукции (работ, услуг) эта стоимость возвращается производителю и накапливается, увеличивая ресурсы, т.е. составляя определенный результат.

Следует также отметить, что начисленные за счет себестоимости продукции (работ, услуг) амортизационные отчисления не создают реального источника для простого воспроизводства основных фондов не только в результате инфляционных процессов, но и по причине изменения стоимости денег во времени.

Пример. Организация приобрела объект основного средства первоначальной стоимостью 200 тыс. руб. (без НДС), сроком полезного использования 5 лет.

Рассчитаем дисконтированную стоимость объекта основного средства через 5 лет.

Решение: 1. Определяем ежегодные суммы амортизационных отчислений, начисленных разными способами (табл. 2.2.2). 2. Рассчитаем коэффициент дисконтирования по годам при ставке дисконтирования 10% годовых по формуле: где г — ставка дисконтирования, в долях (10% : 100% = 0,1); n — период, в годах. К 1года = 1/(1+0,1) 1 = 0,91 К 2года = 1/(1+0,1) 2 = 0,83 К 3года = 1/(1+0,1) 3 = 0,75 К 4года = 1/(1+0,1) 4 = 0,68 К 5года = 1/(1+0,1) 5 = 0,62 3. Определим дисконтированную сумму амортизационных отчислений по годам (табл. 2): 1-й год (гр. 3) = гр. 2 х К 1года (40 х 0,91 = 36,4; 120 х 0,91 = 108); 2-й год (гр. 5) = гр. 4 х К 2года (80 х 0,91 = 72,8; 66,7 х 0,91 = 60,7) и т.д. 4. Определим дисконтированную стоимость объекта основного средства по истечении срока полезного использования (табл. 2.2.2): гр.12 == гр. 3 + гр. 5 + гр. 7 + гр. 9 + гр. 11. Таким образом, чтобы через 5 лет в случае накопления амортизационных отчислений до полного восстановления объекта основного средства организация имела бы для воспроизводства этого объекта без учета инфляционных процессов те же 200 тыс. руб., сегодня она должна вложить не 200 тыс. руб., а значительно меньше (151,8 тыс. руб. при линейном способе начисления амортизации). Таблица 2.2.2 Расчет фактической и дисконтированной суммы амортизационных отчислений (тыс. руб.)

Способ начисле-ния амор-тизации	1-й год	2-й год	3-й год	4-й год	5-й год	Ито-го Д
Ф	Д	Ф	Д	Ф	Д	Ф	Д	Ф	Д
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12
1. Линейный	40	36,4	40	33,2	40	30	40	27,4	40	24,8	151,8
2. Линейный ускоренный (в 3 раза)	120	108	80	66,4	-	-	-	-	-	-	174,4

Продолжение табл. 2.2.2

1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12
3. По способу уменьшаемого остатка (К ускорения равно 2)	80	72,8	48	39,8	28,8	21,6	17,3	11,8	10,4	6,4	152,4
4. По способу уменьшаемо-го остатка (К ускорения равно 2)	66,7	60,7	53,3	44,2	40	30	26,7	18,2	13,3	8,2	161,3

Ф - фактическая сумма амортизационных отчислений. Д - дисконтированная сумма амортизационных отчислений. Таким образом, поступая в составе выручки от реализации продукции (работ, услуг), амортизационные отчисления в соответствии с порядком их отражения в бухгалтерском учете накапливаются на счете 02, фактически они расходуются организацией по своему усмотрению.

Поскольку сумма амортизационных отчислений составляет 1/12 годовой нормы амортизационных отчислений, т.е. является незначительной, то, получив ее в составе выручки от реализации продукции (работ, услуг) за месяц, организация не может сразу же использовать амортизационные отчисления для приобретения объекта основного капитала, стоимость которого, как правило, во много раз превышает месячную сумму амортизационных отчислений.

Приобретение объекта основного капитала требует единовременной значительной суммы.

Поэтому, используя в качестве источника финансирования амортизационные отчисления, организация должна накапливать их на отдельном банковском счете.

Однако денежные средства не должны просто лежать, они должны приносить доход.

Поэтому амортизационные отчисления в период своего накопления следует или размещать в виде банковского вклада с начислениями процентов по нему, или вкладывать в оборот (в текущую деятельность организации), определяя затем долю амортизационных отчислений в приращенной в результате этой деятельности прибыли.

Пример. Организация получила выручку от реализации продукции в сумме 100 000 руб. (без косвенных налогов). Себестоимость реализованной продукции составила 70000 руб., в том числе сумма амортизационных отчислений — 7000 руб.

Прибыль организации, оставшаяся после уплаты всех налогов, сборов и платежей (чистая прибыль), составила 16000 руб.

Организация вкладывает в новый оборот 80 000 руб., в том числе всю сумму прибыли (16000 руб.), а также сумму амортизационных отчислений (7000 руб.), получив в результате деятельности чистую прибыль в размере 21 000 руб.

Следовательно, доля полученной прибыли, приходящаяся на сумму амортизационных отчислений, составит 1837,5 (7000 : 80000 х 21000) руб., а общая сумма накопленных амортизационных отчислений — 8837,5 руб. (7000 + 1837,5). При этом 7000 руб. будут учитываться по кредиту 02 счета, а на сумму 1837,5 руб. в бухгалтерском учете должна быть сделана запись: Д 84 - К 84 / субсчет 'Фонд накопления созданный'. Таким образом, вышеизложенное позволяет рассматривать амортизацию как источник самофинансирования организации, предполагающий в том числе и воспроизводство основных средств. При этом амортизационные отчисления могут быть использованы для покупки других машин, а не только тех, от стоимости которых исчисляются данные амортизационные отчисления.

Вопросы для самопроверки I. Понятие амортизации основных средств и нематериальных активов. 2. Порядок бухгалтерского учета амортизации основных средств и нематериальных активов. 3. Объекты основных средств для начисления амортизации. 4. Порядок определения срока полезного использования объектов основных средств. 5. Способы начисления амортизационных отчислений основных средств, приобретенных до 1 января 1998 г. и после, их сущность. 6. Способы начисления амортизационных отчислений основных средств и нематериальных активов, используемые при налогообложении прибыли организации. 7. Порядок применения коэффициентов, понижающих амортизационные отчисления, и механизма ускоренной амортизации объектов основных средств. 8. Роль амортизационных отчислений в воспроизводственном процессе основных средств. 9. Место амортизационных отчислений в самофинансировании организации. 2.3. Источники финансирования основного капитала Финансирование основного капитала — это процесс финансового (денежного) воспроизводства основного капитала организации.

Финансирование основного капитала является составной частью инвестиционной деятельности организаций, представляя собой процесс использования совокупных материальных, трудовых и финансовых ресурсов, направляемых на увеличение основного капитала и создание новых основных фондов.

Условия осуществления инвестиционной деятельности в Российской Федерации определены Федеральным законом от 25 февраля 1999 г. № 39-ФЗ 'Об инвестиционной деятельности в РФ, осуществляемой в форме капитальных вложений' и Законом РСФСР от 4 июля 1991 г. 'Об иностранных инвестициях в РСФСР' (в ред.

Закона РФ от 19 июня 1995 г.). Источники финансирования основного капитала организации делятся на две группы: собственные и заемные, при этом у коммерческих и некоммерческих организаций они различаются.

Расходы коммерческих организаций по приобретению объектов основного капитала в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ не признаются для целей налогообложения прибыли. У коммерческих организаций собственными источниками финансирования являются: • амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов и нематериальных активов; • прибыль, остающаяся в распоряжении организации после уплаты всех налогов, сборов и платежей (чистая прибыль); • средства от дополнительного размещения (продажи) акций и облигаций (только у акционерных обществ). К заемным средствам относятся: • кредиты; • займы; • средства бюджетов всех уровней и внебюджетных фондов; • целевое финансирование; • долевое участие в строительстве.

Экономическое содержание амортизационных отчислений рассмотрено в параграфе 2.2. Основным собственным источником финансирования основного капитала коммерческой организации является чистая прибыль.

Чистая прибыль организации образуется после уплаты из прибыли, отчетного периода (балансовой прибыли) всех налогов; обязательных сборов и платежей. В бухгалтерском учете размер чистой прибыли за отчетный период отражается организацией в приложении к бухгалтерскому балансу в форме № 2 'Отчет о прибылях и убытках' по строке 190 'Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода)'. В соответствии с учредительными документами и учетной политикой (уставом, учредительным договором) по решению учредителей организация может в конце отчетного года направить чистую прибыль на образование или пополнение фонда накопления (строка 440 бухгалтерского баланса), создаваемого в целях накопления средств для осуществления финансирования, прежде всего основного капитала.

Средства фондов накопления направляются на производственное развитие организации и иные аналогичные цели, в частности, на: • финансирование затрат по техническому перевооружению, реконструкции и расширению действующего производства и строительства новых объектов; • проведение научно-исследовательских работ (кроме расходов, предусмотренных ст. 262 НК РФ), приобретение оборудования, приборов; • расходы, связанные с выпуском и распространением акций, облигаций и других ценных бумаг; • взносы в создание инвестиционных фондов, совместных предприятий, акционерных обществ и ассоциаций; • списание затрат, которые по действующему законодательству не относятся к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли, а производятся непосредственно за счет прибыли, остающейся в распоряжении организаций, и др. При этом следует иметь в виду, что осуществление капитальных вложений за счет прибыли не уменьшает величину фонда накопления. Она уменьшается только в случаях направления его средств на погашение убытков отчетного года, распределения суммы прибыли между учредителями, а также списания за счет средств фондов накопления затрат, не включаемых в первоначальную стоимость этого имущества (Д 84 — К 08). На всю прочую сумму затрат, входящих в первоначальную стоимость, делается запись на счетах без отражения их стоимости на счетах источников (Д 01 — К 08). С целью осуществления контроля за состоянием и использованием средств на финансирование капитальных вложений рекомендуется образовывать фонды накопления для аккумуляции необходимых средств, а также открывать для аналитического учета на каждом субсчете 'Фонд накопле-ния' два подраздела: 'Фонд накопления образованный' и 'Фонд накопления использованный'. По мере использования средств на приобретение основных средств и осуществление других капитальных вложений одновременно с бухгалтерской проводкой (Д 01 — К 08) производятся внутренние записи (Д 84 субсчет 'Фонд накопления образованный' — К 84 субсчет 'Фонд накопления использованный'), без изменения сальдо по субсчету. В целях стимулирования финансирования основного капитала из прибыли для коммерческих организаций, действующих в сфере материального производства, государством была установлена льгота. В частности, прибыль, направленная на финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по кредитам, не облагалась налогом на прибыль.

Льгота предоставлялась при следующих условиях: 1. Затраты и расходы на приобретение основного капитала в отчетном периоде фактически произведены; 2. Сумма начисленного износа (амортизации) организацией на последнюю отчетную дату полностью использована; 3. Размер льготы (с учетом всех других льгот) не должен уменьшать фактическую сумму налога на прибыль, исчисленную без учета льгот, более чем на 50%; 4. Кредит получен только от кредитной организации (банка), а не от любого заимодавца. С введением с 1 января 2002 года главы 25 НК РФ данная льгота отменена. У акционерных обществ дополнительными источниками финансирования основного капитала являются: • средства, полученные от дополнительного размещения (продажи) акций, увеличивающие размер уставного (складочного) капитала, что отражается бухгалтерской проводкой: Д 75 'Расчеты с учредителями' - К 80 'Уставный капитал»; • эмиссионный доход (сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций, за минусом издержек по их продаже), включаемый в добавочный капитал, что отражается бухгалтерской проводкой: Д 75 'Расчеты с учредителями' — К 83 'Добавочный капитал'. Заемными средствами организации для финансирования основного капитала являются кредиты и займы. По кредитному договору кредитор обязуется предоставить денежные средства (кредит) заемщику (организации) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. По договору займа заимодавец передает в собственность другой стороне деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумма займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. При этом заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа.

Поскольку финансирование основного капитала (приобретение, строительство, монтаж, ввод в эксплуатацию) является длительным процессом, и период от начала финансирования объекта основного капитала до получения первой прибыли от введенного в действие объекта основного капитала может составлять от нескольких месяцев до нескольких лет, то кредиты и займы под финансирование основного капитала, как правило, являются долгосрочными (на срок более 12 месяцев). Сумма долгосрочных кредитов и займов показывается организацией в разделе IV бухгалтерского баланса по стр. 510 'Заемные средства'. В бухгалтерском учете организации кредитные операции отражаются следующем образом: Д 50, 51 - К 67 Получены долгосрочные кредиты банков, Д 60 - К 50, 51 Долгосрочные кредиты банков направлены на погашение задолженности поставщикам за приобретенные объекты основных средств, Д 08 - К 67 Начислены проценты по кредитам банков, использованных на капиталовложения (до ввода объекта в эксплуатацию), Д 91-2 - К 67 Начислены проценты по кредитам банков, полученным на приобретение внеоборотных активов (после их оприходования), Д 67 - К 50, 51 Отражено погашение задолженности по долгосрочным кредитам и процентам по ним.

Заемными источниками финансирования основного капитала являются средства бюджетов всех уровней (федерального, региональных и местных), а также внебюджетных фондов, предоставляемые как на возвратной, так и на безвозвратной основе.

Финансирование из федерального бюджета осуществляется в основном путем направления финансовых ресурсов на выполнение федеральных целевых программ. Суммы ассигнований ежегодно включаются в объемы государственных централизованных капитальных вложений.

Приоритетные направления государственных вложений определяются Министерством экономики РФ и Министерством финансов РФ с участием других федеральных органов исполнительной власти.

Финансирование за счет средств бюджетов субъектов РФ и Местных бюджетов осуществляется с целью развития производственного и непроизводственного потенциала регионов, решения социальных проблем, которые невозможно осуществить за счет других источников финансирования.

Перечисленные финансовыми органами (РФ, субъектов РФ, местными) средства бюджетов, выделенные для финансирования капитальных вложений государственным и негосударственным предприятиям, организациям и учреждениям, зачисляются в кредит отдельных лицевых счетов, предприятий, организаций, учреждений на соответствующих балансовых счетах, открытых в учреждениях Центрального банка РФ, а в случае их отсутствия по согласованию с соответствующими представительными органами власти - в любом другом банке. При этом собственные средства предприятий, организаций, учреждений для финансирования капитальных вложений на балансовые счета не зачисляются.

Отдельные балансовые счета для учета собственных средств не открываются. Учет собственных средств на капитальные вложения ведется предприятиями, организациями, учреждениями на расчетных (текущих) счетах по учету средств этих предприятий, организаций, учреждений. При этом правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденными приказом Банка России от 18 июня 1997 г. № 02-263, на счетах учета операций по расчетным (текущим) счетам разрешено открывать в установленном порядке отдельные лицевые счета клиентам для учета операций по использованию средств на капитальные вложения.

Открытие этих счетов и совершение по ним операций производятся на договорных условиях на том же балансовом счете, где учитываются операции по расчетным (текущем) счетам. При этом не должна нарушаться установленная законодательством очередность платежей.

Средства на эти счета должны перечисляться с расчетных (текущих) счетов предприятий, организаций и учреждений. А кредитные организации контрольные функции осуществляют в пределах, определенных договорами.

Предприятия, организации, учреждения, получившие бюджетные ассигнования на финансирование капитальных вложений, должны вести аналитический учет поступивших средств по их целевому назначению в соответствии с установленным Министерством финансов РФ порядком бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности на предприятиях, в организациях и учреждениях. Суммы средств, оплачиваемые предприятиями, организациями, учреждениями (заказчиками) за счет бюджетных средств подрядным организациям и другим участникам инвестиционного процесса за выполненные работы (услуги) в порядке, установленном действующим 'Положением о финансировании и кредитовании капитального строительства на территории Российской Федерации', проводятся по дебету отдельных лицевых счетов, открытых предприятиям, организациям и учреждениям — заказчикам (застройщикам) на соответствующих балансовых счетах.

Использованные на финансирование капитальных вложений средства ассигнований из бюджетов относятся предприятиями, организациями, учреждениями к доходам будущих периодов (Д 01 - К 98). Целевые Поступления на финансирование капитальных вложений могут быть получены от других организаций, в том числе от иностранных инвесторов, а также от физических лиц. При оформлении документов на получение целевых взносов (соглашений о целевом финансировании между финансирующей стороной и получателем расчетно-платежных документов) необходимо правильно определить их формулировку.

Правильными являются следующие формулировки: · «Целевое финансирование...'; · Целевой благотворительный взнос на программу...'; · «Взнос на уставные цели...' (для некоммерческих организаций). В тексте платежного поручения обязательной должна быть запись: 'НДС не облагается'. Формулировки типа: • 'Безвозмездная финансовая помощь на...'; • 'Материальная помощь на...'; • 'Спонсорский взнос на...' при оформлении целевого взноса нежелательны, так как в этих случаях налоговый орган может признать полученные организацией деньги от финансирующей стороны как плату за рекламу (в случае спонсорского взноса) в соответствии с Федеральным законом от 18 июля 1995 г. № 108-ФЗ 'О рекламе' (ст. 19), а также скрытой формой расчетов между организациями.

Целевые поступления у получателя должны учитываться отдельно от других средств по кредиту счета 86 'Целевое финансирование'. Их поступление отражается бухгалтерской проводкой: Д 51-К 86. Средства должны использоваться строго на цели финансирования, определенные в соглашении о целевом финансировании, заключаемом между организацией -получателем средств и финансирующей стороной (грантодатель, жертвователь, учредитель). Без письменного согласия жертвователя или грантодателя изменение целевого назначения средств невозможно. В случае, если это согласие не получено, средства следует вернуть. В конце отчетного периода (года) в налоговый орган должны быть представлены отчеты о целевом использовании полученных средств.

Средства, использованные не по целевому назначению, взыскиваются в доход федерального бюджета. При этом по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным, не все целевые средства могут быть полностью израсходованы.

Возможна ситуация, когда целевые программы рассчитаны на ряд лет. В этом случае расходование целевых средств будет происходить в течение всего срока реализации программы, а счет 86 на конец отчетного периода должен быть закрыт на счет доходов будущих периодов на сумму неизрасходованных целевых средств (Д 86 -К 98). В ходе осуществления целевой программы составляется смета доходов и расходов, рассчитанная на определенный период (месяц, квартал, год и т.п.). Смета утверждается руководством, с одной стороны, организации-получателя и, с другой стороны, грантодателем или жертвователем (благотворителем), а также учредителем (членами, участниками). По окончании отчетного периода рекомендуется составлять отчет об исполнении сметы и утверждать его тем же органом, что и смету. При необходимости сметы могут пересматриваться.

Целевое финансирование может осуществляться сразу по нескольким программам. В этом случае сметы должны составляться по каждой из программ.

Государственные органы, включая налоговые, не имеют права вмешиваться и вносить коррективы в направления расходования средств целевого финансирования. В настоящее время основным документом, прямо обязывающим составлять смету, является Федеральный закон 'О благотворительной деятельности и благотворительных организациях'. Бухгалтерский учет целевых расходов, включая административные, ведется по дебету счета 86 'Целевое финансирование'. Счета затрат (20, 23, 25, 26, 29, 44), предусмотренные Планом счетов, в данном случае не используются. В случае, когда по завершении капитальных вложений сумма целевых средств будет использована не полностью, ее остаток должен быть возвращен финансирующей стороне (Д.86 - К 51) или зачислен в доход организации (Д 86 - К 91). Финансирование капитальных вложений может осуществляться в порядке долевого строительства. В этом случае в соответствии со ст. 1041 ГК РФ стороны заключают договор простого товарищества (договор о совместной деятельности), в котором обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица. В договоре определяется участник, который будет вести общие дела.

Участник, ведущий общие дела по договору совместной деятельности, ведет следующий учет: Д 01, 04, 10, 51 и др. - К 86 Отражены полученные денежные и имущественные взносы участников совместной деятельности, Д 99 - К 76-3 Отражена сумма прибыли, подлежащая перечислению участнику совместной деятельности, Д 76-3 - К 51, 52 Отражено перечисление денежных средств в счет прибыли, подлежащей перечислению частнику совместной деятельности, Д 86 - К 91 Отражено списание сумм, ранее учтенных как (Д 91 - К 01, 04, 10 и др.) имущественные взносы, при возврате имущества участнику совместной деятельности, Д 86 - К 50, 51, 52 Отражен возврат денежных средств, ранее внесенных в качестве взносов в совместную деятельность.

Совместная деятельность у участника договора совместной деятельности отражается в бухгалтерском учете следующим образом: Д 58 - К 51 Перечислены средства с расчетного счета в счет совместной деятельности, Д 58 - К 91 Отражена стоимость имущества, передаваемого в счет совместной деятельности, в согласованной оценке, Д91 - К01, 04, 10 и др.

Отражена стоимость имущества, предаваемого в счет (Д 58 - К 91) совместной деятельности, по первоначальной стоимости, Д 91 - К 83 Отражено превышение договорной стоимости имущества над балансовой, Д 84 - К 91 Отражено превышение балансовой стоимости имущества над договорной, Д 50,51,52 - К 76-3 Получены денежные средства в счет прибыли от совместной деятельности, Д 76-3 - К 91 Отражена сумма прибыли от совместной деятельности, Д 91 - К 76-3 Отражена сумма убытка от совместной деятельности, Д 01,04,10 и др. - К 58 Отражена сумма возвращенного имущества после окончания договора совместной деятельности.

Рассмотрим особенности финансирования капитальных вложений в холдингах.

Временным положением о холдинговых компаниях, создаваемых при преобразовании государственных предприятий в акционерные общества, утвержденным Указом Президента РФ от 16 ноября 1992 г. № 1392, предусмотрено, что холдинговой компанией признается предприятие, независимо от его организационно-правовой формы, в состав активов которого входят контрольные пакеты акций других предприятий.

Предприятия, контрольный пакет акций которых входит в состав активов холдинговой компании, именуются дочерними.

Гражданский кодекс РФ не оперирует понятием 'холдинг', в то же время Кодексом даются определения основным, дочерним и зависимым обществам. Так, ст. 105 ГК РФ предусматривается, что хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. В соответствии со ст. 106 ГК РФ хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью. Таким образом, холдинговая компания представляет собой совокупность юридических лиц, из которых одно является основным, а другие — дочерними обществами. В некоторых случаях возникает необходимость в пределах холдинга профинансировать капитальные вложения одной из входящих в холдинг организаций. При этом часто для финансирования капитальных вложений одной из организаций холдинга привлекаются средства других предприятий холдинга. Среди рассматриваемых вариантов следует выделить финансирование на безвозмездной основе и финансирование на возвратной или возмездной основе. 1. Дочернее общество заключает договор строительства с исполнителем, а основное общество оплачивает стоимостъ строительства. В этом случае основное общество фактически безвозмездно производит оплату расходов на строительство объекта дочернего общества. В бухгалтерском учете у дочернего общества делаются следующие записи: Д 08 - К 60 Начислены расходы по финансированию капитальных вложений в объект (на основании актов с исполнителем), Д 01 - К 08 Объект принят к учету, Д 60 - К 91 Списана сумма кредиторской задолженности исполнителю, оплаченная основным обществом.

Полученные дочерним обществом средства от основного предприятия на финансирование капитальных вложений (Д 51 - К 91) налогом на прибыль облагаться не будут, если доля основного предприятия в уставном капитале дочернего общества составляет не менее 50% (п. 11 ст. 251 НК РФ). Если доля основного предприятия в уставном капитале дочернего составит менее 50%, полученные средства будут облагаться налогом на прибыль. В то же время, если основное общество передаст денежные средства дочернему в порядке финансовой помощи, то эти денежные средства станут собственностью последнего (ст. 572 ГК РФ), что отражается бухгалтерскими проводками у дочернего общества: Д 51 - К 98; Д 98 - К 91. Налог на добавленную стоимость (НДС) в этом варианте финансирования не начисляется, так как передача средств между основным и дочерним обществом не связана с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Для основного общества сумма расходов на финансирование капитальных вложений дочернего фактически является безвозмездным финансированием самостоятельной организации.

Источниками покрытия этих расходов являются собственные средства организаций. В учете это отражается бухгалтерской проводкой: Д 84 - К 51 Перечислены денежные средства в оплату расходов. 2. Основное общество финансирует капитальные вложения дочернего общества на условиях возврата денежных средств. В этом случае основное и дочернее общества фактически заключают договор займа.

Основное общество — заимодавец, а дочернее — заемщик. В договоре может быть оговорено начисление процентов на сумму займа. Таким образом, этот вариант предусматривает возвратность переданных дочернему обществу средств. В бухгалтерском учете у дочернего общества делаются следующие записи: Д 08 - К 60 Начислены расходы по финансированию капитальных вложений в объект (на основании актов с исполнителем), Д 51 - К 67 Получен заем от основного общества, Д 91 - К 67 Начислены проценты по договору займа, Д 01 -К 08 Объект принят к учету.

Полученные по договору займа денежные средства не облагаются НДС и прочими налогами в соответствии с действующим законодательством РФ. У основного общества выдача денежных средств по договору займа отражается в учете проводками: Д 58 - К 51 Перечислены денежные средства по договору займа, Д 76-3 - К 91 Начислены проценты по договору займа; Д 51 - К 58 Возвращен заем; Д51 - К 76-3 Оплачены проценты по договору займа. 3. Основное общество заключает договор с исполнителем, оплачивает проект и передает его в пользование дочернему обществу. В этом случае объект поступает на баланс основного общества. Затем этот объект передается в пользование дочернему обществу.

Передаче в пользование более всего подходит договор аренды. Если предусматривается последующая передача объекта в собственность дочернему обществу, то возможно заключение договора аренды с правом выкупа. В бухгалтерском учете основного общества делаются следующие записи: Д 08 - К 60 Начислены расходы по финансированию Д 19 - К 60 капитальных вложений в объект (на основании актов с исполнителем), Д 60 - К 51 Произведена оплата работ, Д 01 - К 08 Объект принят к учету, Д 62 - К 90 Начислена арендная плата, Д 90 - К 68 Начислен НДС, Д 90 - К 20 Списаны расходы по аренде, Д 90 (99) - К 99 (90) Выявлен финансовый результат. У дочернего общества должны быть следующие записи: Д 20 - К 60 Начислена сумма арендной платы, Д 19 - К 60 НДС в стоимости арендной платы Д 60 - К 51 Перечислена сумма арендной платы, Д 68 - К 19 НДС принят к зачету.

Недостатком этого способа является то, что сумма арендной платы облагается НДС и налогами с выручки от реализации. Таким образом, у каждого рассмотренного варианта есть свои достоинства и недостатки. Выбор варианта следует делать, исходя не только из налоговых последствий, но и из экономической целесообразности и задач, стоящих перед холдингом.

Финансирование объектов непроизводственного назначения (жилищного фонда и социально-культурной сферы) осуществляется коммерческими организациями за счет чистой прибыли и заемных средств. В отличие от основного капитала производственного назначения начисленные амортизационные отчисления на полное восстановление основных фондов непроизводственного назначения не уменьшают налогооблагаемую прибыль и учитываются на забалансовом счете. При этом для организаций была установлена льгота по налогу на прибыль в части освобождения от уплаты налога от прибыли, направленной организациями всех отраслей народного хозяйства на финансирование жилищного строительства (в том числе в порядке долевого участия), а также на погашение кредитов банков, полученных и использованных на эти цели, включая проценты по ним (действовала до 1 января 2002 года). Условия предоставления льготы были те же, что и в случае финансирования капитальных вложений производственного назначения.

Источниками финансирования основного капитала некоммерческих организаций являются собственные и заемные средства. К собственным средствам относятся: • средства бюджетов всех уровней (у государственных и муниципальных организаций и учреждений); • прибыль, остающаяся в распоряжении организации после уплаты налогов, сборов и платежей (чистая прибыль), в случае осуществления организацией предпринимательской деятельности.

Заемными средствами являются кредиты и займы, а также средства целевого финансирования. В частности, на основании Закона РФ от 27 декабря 1991 г. № 2116-1 'О налоге на прибыль предприятий и организаций' отдельным некоммерческим организациям были установлены следующие льготы (действовали до 1 января 2002 года. С введением гл. 25 НК РФ их количество значительно сократилось). Облагаемая налогом прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении организаций, уменьшалась на суммы: • направленные образовательными учреждениями, имеющими лицензии в соответствии с Законом РФ от 10 июля 1992 г. № 3266-1 'Об образовании', непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (включая оплату труда) в этом образовательном учреждении (отменена); • направляемые на содержание объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы (подп. 32 п. 1 ст. 264 НК РФ). - Для предприятий, находящихся в собственности творческих союзов, налогооблагаемая прибыль уменьшалась на сумму прибыли, направляемую на осуществление уставной деятельности этих союзов (отменена). Не подлежала налогообложению прибыль, в частности: • религиозных объединений, предприятий, находящихся в их собственности, и хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вклада религиозных объединений, от культовой деятельности, производства и реализации предметов культа и предметов культа и предметов религиозного назначения, а также иная прибыль указанных предприятий и хозяйственных обществ в части, используемой на осуществление этими объединениями религиозной деятельности. При этом организации должны вести раздельный учет прибыли, полученной от этих видов деятельности. Эта льгота не распространяется на прибыль, полученную от производства и реализации подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в соответствии с перечнем, утверждаемом Правительством РФ (отменена); • расходы, осуществляемые общественными организациями инвалидов и организаций, находящихся в их собственности, и хозяйственных обществ, уставный капитал которых состоит полностью из вклада общественных организаций инвалидов в виде средств, направленных на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (п. 1 подл. 39 ст. 264 НК РФ); • организациями, в которых инвалиды составляют не менее 50 процентов от общего числа работников, в виде средств, направленных на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (подл. 39 п. 1 ст. 264 НК РФ). При определении права на получение этой льготы в среднесписочную численность работников не включаются инвалиды, работающие по совместительству и договорам гражданско-правового характера (пп. 38 п. 1 ст. 264 НК РФ); • общественных объединений охотников и рыболовов, а также находящихся в их собственности предприятий, полученная от реализации товаров (работ, услуг) охотничье-рыболовного, спортивно-оздоровительного и природоохранного назначения, (отменена). Порядок использования заемных средств, а также бюджетных у некоммерческих организаций аналогичен.

Вопросы для самопроверки 1. Дать определение понятию 'финансирование основного капитала'. 2. Источники финансирования основного капитала у коммерческих организаций. 3. Источники финансирования основного капитала у некоммерческих организаций. 4. Порядок использования амортизационных отчислений в финансировании основного капитала. 5. Порядок использования и учета чистой прибыли в финансировании основного капитала. 6. Дополнительные источники финансирования основного капитала у акционерных обществ и порядок их учета. 7. Порядок использования и учета кредитов и займов для финансирования основного капитала. 8. Средства бюджетного финансирования основного капитала: порядок использования и учета. 9. Порядок использования и учета средств целевого финансирования основного капитала. 10. Порядок использования и учета долевого финансирования основного капитала. 11. Особенности финансирования основного капитала в холдингах. 12. Порядок и источники финансирования непроизводственной сферы организаций. 2.4. Эффективность использования основного капитала Эффективность использования основного капитала характеризуется его рентабельностью, что рассчитывается по формуле: (1) где R ок - рентабельность основного капитала; П - прибыль, руб.; ССОК - среднегодовая стоимость основного капитала, руб.

Применительно к основным фондам этот показатель называется фондорентабельностью ( R оф): (2) где ССОФ — среднегодовая стоимость производственных основных фондов. Таким образом, для расчета рентабельности основного капитала используются два показателя: прибыль и среднегодовая стоимость. При расчете рентабельности основного капитала целесообразно использовать показатели балансовой или чистой прибыли организации за период, а среднегодовую стоимость основного капитала рассчитывать по формуле: (3) где СОК — стоимость основного капитала.

Рентабельность основного капитала показывает, сколько прибыли (балансовой, чистой) получено на каждый рубль имеющегося у организации основного капитала. При расчете фондорентабельности целесообразно брать показатели прибыли от производства и реализации продукции (работ, услуг), так как она образуется именно в результате использования основных производственных фондов, а также показатель чистой прибыли. В данном случае показатель балансовой прибыли использовать нецелесообразно, так как она образуется не только от обычных видов деятельности, но также от прочих операционных и внереализационных операций. Для расчёта фондорентабельности используется не вся стоимость основных фондов, а только стоимость основных производственных фондов, так как основные непроизводственные фонды не участвуют в производственной деятельности организации, а следовательно, и в получении прибыли.

Рассчитывать среднегодовую стоимость основных производственных фондов можно двумя способами. По первому способу ССОФ рассчитывается по формуле: (4) Второй способ является более точным и использует для расчета следующую формулу: (5) где СОФ — стоимость основных производственных фондов на начало каждого квартала года (1, 2, 3, 4) и на конец года (5). При расчете ССОФ учитываются как собственные, так и арендуемые основные средства, но не берутся в расчет основные средства, находящиеся на консервации и сданные в аренду.

Эффективность использования нематериальных активов (Рна) оценивается по уровню полученного дополнительного дохода на рубль вложенного капитала в нематериальные активы, так как их использование способствует повышению прибыли организации: (6) Для расчета эффективности использования основных средств используют также следующие показатели: 1. Фондоотдача, показывающая, на сколько рублей произведено или реализовано продукции (работ, услуг) с каждого рубля стоимости основных средств.

Фондоотдача (ФО) рассчитывается по формуле: (7) где ПП — объем произведенной продукции по цене реализации за вычетом суммы акцизов и НДС, руб., РП — объем реализованной продукции за вычетом косвенных налогов (акцизов, НДС, налога с продаж), руб. На уровень фондоотдачи оказывают влияние следующие факторы: • доля активной части основных производственных фондов (ОПФ); • структура активной части ОПФ (оборудования); • время работы оборудования; • коэффициент сменности работы оборудования; • уровень среднечасовой выработки; • внедрение новых технологий и организации производства; • социальные факторы (улучшение условий труда, повышение квалификации работников и т.д.). Между показателями фондоотдачи и фондорентабельности имеется следующая взаимосвязь: (8) где (9) где R пп - рентабельность произведенной продукции, Rpn - рентабельность реализованной продукции. Таким образом, фондорентабельность прямо пропорционально зависит как от показателя фондоотдачи, так и от показателя рентабельности продукции: R оф = ФО х R пп ( R рп). (10) 2. Фондоемкость (ФЕ), показывающая, сколько рублей стоимости ОПФ приходится на один рубль произведенной или реализованной продукции. Этот показатель, обратный показателю фондоотдачи: (11) 3. Фондовооруженность (ФВ), показывающая, сколько рублей стоимости ОПФ приходится на одного работника. Этот показатель рассчитывается по формуле: (12) В среднесписочную численность включаются штатные работники, а также работающие по совместительству и по договорам гражданско-правового характера.

Среднесписочная численность определяется как среднее арифметическое численности работающих на начало и на конец отчетного периода. 4. Частные показатели, характеризующие использование отдельных видов оборудования, производственной площади, производственной мощности организации, в частности: • коэффициент выпуска продукции на единицу оборудования: (13) • коэффициент выпуска продукции на 1 м 2 производственной площади: (14) _ • коэффициент использования парка наличного оборудования: (15) • коэффициент использования планового (или календарного) фонда времени: (16) • удельный вес простоев: (17) • коэффициент интенсивности загрузки оборудования: (18) • коэффициент использования производственной мощности: (19) При этом производственной мощностью организации является максимально возможный выпуск продукции при фактически сложившихся условиях деятельности (организации производства, уровне техники и технологии). Вопросы для самопроверки 1. Показатели рентабельности использования основного капитала, основных производственных фондов и нематериальных активов: Содержание и порядок расчета. 2. Расчет среднегодовой стоимости основного капитала, основных производственных фондов и нематериальных активов. 3. Показатели фондоотдачи и фондоемкости: порядок расчета значение. 4. Взаимосвязь показателей фондорентабельности и фондоотдачи. 5. Частные показатели, характеризующие эффективность использования производственной мощности организации, ее площадей и отдельных видов оборудования: порядок расчета и их значение. 2.5. Оценка целесообразности вложений в основной капитал Вложения в основной капитал организации называются капитальными вложениями, а затраты — инвестиционными. Они учитываются обособленно с применением счетов бухгалтерского учета 07 и 08 и отражаются в бухгалтерском балансе по стр. 130. Вопрос о капиталовложениях обычно является наиболее сложным для любой организации, поскольку единовременно изымаются из оборота значительные денежные средства, а инвестиционные затраты могут принести доходы только в будущем.

Поэтому при решении вопроса о целесообразности вложений организации в основной капитал, прежде всего необходимо оценить экономическую привлекательность каждого конкретного инвестиционного проекта, заключающуюся в сравнении возможного дохода от капиталовложения с затратами на вложенный капитал. Как правило, инвестиционные проекты являются долгосрочными.

Поэтому при их осуществлении необходимо учитывать изменение стоимости денег во времени. Существующая концепция временного аспекта стоимости денег заключается в том, что деньги должны постоянно находиться в обороте и приносить доход, т.е. 'работать'. Существуют различные приемы и методы, позволяющие объективно оценить целесообразность инвестиционных проектов. Они могут применяться как изолированно друг от друга, так и в различных комбинациях.

Различают следующие методы оценки целесообразности капиталовложений: • расчет вмененных издержек по капиталовложениям; • расчет дисконтированной стоимости; • расчет внутреннего коэффициента окупаемости капиталовложений; • определение периода и учетного коэффициента окупаемости.

Рассмотрим каждый из способов.

Первый способ - расчет вмененных издержек по капиталовложениям - основан на том, что направленные на капиталовложения денежные средства уже не могут быть использованы на другие цели, и, следовательно, можно говорить об упущенной выгоде организации или о вмененных (воображаемых) издержках. В данном случае для оценки целесообразности капиталовложения ожидаемые нормы прибыли по инвестициям (рентабельность) следует сравнить по доходности с вложениями в ценные бумаги на финансовых рынках. Доход, который может быть получен в результате вложений в ценные бумаги, следует считать вмененными издержками по капиталовложениям, а норму прибыли по ценным бумагам - базовой. Таким образом, вмененные издержки представляют собой минимально необходимый доход, с которым должен сравниваться потенциальный доход от инвестиционного проекта.

Целесообразность осуществления капиталовложений будет в том случае, когда норма прибыли по ним будет не ниже нормы прибыли по высоко ликвидным ценным бумагам.

Второй способ — дисконтирование стоимости — состоит в приведении будущей стоимости денег к сегодняшней величине ,и ,их сравнении. В основу, определения дисконтированной стоимости положен алгоритм расчета сложных процентов: Од=Дд х (1+п) t , (1) где Од - ожидаемый доход, руб. Дд - дисконтированный доход, руб., п - норма прибыли на вложенный капитал, в долях, t - число оборотов капитала, в разах. Норма прибыли на вложенный капитал (п), по сути, представляет собой темп изменения ценности денег и обычно принимается на уровне среднего процента по банковским кредитам. Из формулы (1) следует формула расчета дисконтированной (приведенной) стоимости: Дд =0д х Кд, (2) где Кд = 1 : (1 + п) t (3) - коэффициент дисконтирования.

Коэффициент дисконтирования показывает долю стоимости сегодняшней денежной единицы в ее будущей стоимости.

Рассмотрим процесс дисконтирования на следующем примере: имеется проект, на освоение которого требуется инвестиций в размере 120 млн. руб. Сумма ожидаемых поступлений от реализации проекта, а также коэффициенты дисконтирования и дисконтированные доходы представлены в табл. 2.5.1. Таблица 2.5.1 Расчет дисконтированного дохода

Номер года с начала инвестирования	Сумма ожидаемых поступлений от реализации проекта, млн. руб.	Коэффициент дисконтирования (при ежегодной 10%-й ставке банка за кредиты)	Дисконтированный доход, млн. руб. (гр. 2 х гр. 3)
1	2	3	4
1	25	0,9091	22,728
2	35	0,8264	28,924
3	48	0,7513	36,063
4	54	0,6830	36,900
Всего	162	-	124,615

Коэффициент дисконтирования, например второго года инвестирования, рассчитан следующим образом: Кд = 1 : (1 + 0,1) 2 = 0,8264. Таким образом, ожидаемый доход от внедрения данного проекта составит 162 млн. руб., а дисконтированный - 124,615 млн. руб. Это означает следующее: чтобы через четыре года получить доход в 162 млн. руб., сегодня необходимо вложить 124,615 млн. руб. Между тем фактическая сумма капиталовложений по данному проекту составляет всего 120 млн. руб., вложив которую, получим 162 млн. руб.

Следовательно, инвестирование в данный проект является целесообразным. Таким образом, принимая инвестиционное решение, необходимо сравнить дисконтированную стоимость и величину предполагаемых инвестиций. В случае, когда дисконтированная стоимость выше суммы инвестиций, данные капиталовложения целесообразны.

Равенство величин означает равноценность вложения средств.

Различают также расчет чистой дисконтированной (приведенной) стоимости (ЧДС), определяемой как разница между дисконтированной стоимостью и суммой первоначальных капиталовложений. В нашем примере ЧДС равняется 4,615 млн. руб. (124,615 — 120). Таким образом, целесообразность инвестирования может быть только в том случае, когда ЧДС является положительной величиной.

Третий метод - расчет внутреннего коэффициента окупаемости (П) -называется также расчетом ставки дисконта. Он определяется на базе формулы (1). Произведя необходимые действия, получим формулу для его расчета: (4) Крайним значением внутреннего коэффициента окупаемости является такая его величина, при которой размер ЧДС равен нулю. При П = 0 дисконтированная стоимость равна первоначальной сумме капиталовложений, следовательно, инвестиционный проект не имеет экономического смысла.

Четвертым методом оценки эффективности капиталовложений является расчет периода окупаемости капиталовложений.

Период окупаемости - это время, по истечении которого полученная предприятием прибыль от реализации продукции (работ, услуг), произведенной на базе инвестированного основного средства, полностью покроет первоначально вложенный капитал. Если размер ожидаемой прибыли равномерно распределить по всем годам инвестиционного проекта, то период окупаемости (То) рассчитывается по формуле: (5) где Кв - капиталовложения, инвестируемые в проект, руб.; П - ежегодная прибыль от реализации продукции (работ, услуг). Таким образом, чем выше ожидаемый размер прибыли, тем короче срок окупаемости капиталовложений, ниже их степень риска, более привлекателен инвестиционный проект.

Следует отметить, что при расчете периода окупаемости целесообразно производить дисконтирование ожидаемой прибыли. В этом случае данный метод расчета называется дисконтированным методом расчета периода окупаемости.

Расчет учетного коэффициента окупаемости капиталовложений предполагает расчет показателя прибыли на вложенный капитал, представляющего частное от деления средней ежегодной прибыли на средние инвестиционные затраты. При этом при исчислении среднегодовой чистой прибыли в расчеты включаются величины только дополнительных доходов и расходов по капиталовложениям.

Отсюда среднегодовая чистая прибыль определяется как частное от деления разницы между приростными доходами и приростными расходами на предполагаемый срок капиталовложений. В приростные расходы включается или чистая стоимость инвестиций, или сумма амортизационных отчислений. Если амортизация начисляется линейным способом, то это означает, что стоимость инвестиций будет уменьшаться с течением времени равномерно. При этом средняя стоимость инвестиций будет равняться половине суммы первоначальных инвестиционных затрат, увеличенной на половину ликвидационной стоимости.

Вопросы для самопроверки 1. Сущность концепции временного аспекта стоимости денег. 2. Методы оценки целесообразности вложений в основной капитал организации. 3. Метод расчета вмененных издержек по капиталовложениям: сущность, порядок применения. 4. Метод расчета дисконтированной стоимости: сущность, порядок применения. 5. Методика расчета чистой дисконтированной (приведенной) стоимости. 6. Сущность метода расчета внутреннего коэффициента окупаемости. 7. Расчет периода окупаемости капиталовложений. Его отличие от дисконтированного метода расчета периода окупаемости. 3. ОБОРОТНЫЙ КАПИТАЛ 3.1. Экономическое содержание оборотного капитала, оборотных активов и оборотных средств Оборотный капитал организации представляет собой часть его капитала (пассивов), вложенного в оборотные активы и обеспечивающего непрерывность и бесперебойн ость хозяйственного оборота.

Оборотными активами является совокупность матери ально-вещественных ценностей, используемых в качестве предметов труда и действующих в натуральной форме, как правило, в течение одного производственного цикла, а так же часть средств труда, которые не относятся к основным фондам.

Оборотные средства представляют собой стоимостную оценку оборотных активов, являющуюся базой для форми рования себестоимости продукции (работ, услуг), цены и финансового результата (прибыли). Оборотные средства передают свою стоимость на вновь созданный продукт полностью и в соответствии с производ ственным циклом меняют денежную форму на материалы по-вещественную: Д -э, T -э Д 1 . Для оборотных средств как части капитала организа ции характерны три особенности: во-первых, они должны быть вложены заранее, аван сированы до получения доходов; в о-вторых, они в качестве ресурсов не расходуют с я , не потребляются, но постоянно возобновляются (регенерируются) в хозяйственном обороте; в-третьих, относительная потребность в оборотных средствах зависит от объема хозяйственной деятельности и должна регулироваться. B бухгалтерском балансе оборотные активы размеще ны во втором разделе и включают в себя: · запасы (стр. 210), · НДС по приобретении ценностями (стр. 220), · дебиторскую задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) (стр. 230), · дебиторскую задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) (стр. 240), · финансовые вложения (стр. 250), · денежные средства (стр. 260), · прочие оборотные активы (стр. 270). Оборотные активы можно классифицировать по сле дующим признакам. 1. По их участию в хозяйственной деятельности: · оборотные производственные фонды (в сфере про изводства); · фонды обращения (в сфере обращения). 2. По принципу Необходимости 1тлапирования: · нормируемые; · ненормируемые. 3. По источнику образования: · собственные и приравненные к ним; · заемные; · привлеченные.

Оборотные производственные фонды включают: а) оборотные средства в производственных запасах, в том числе: · сырье; · основные материалы; · покупные полуфабрикаты и комплектующие изде лия; · вспомогательные материалы; · топливо; · тара; · запасные части.

Производственные запасы создаются на складах предприятия вследствие периодичности поставок сырья (напри мер, через 12 дней), материалов (3 дня), покупных и комп лектующих изделий (15 дней), топлива (20 дней). B стоимостном выражении эти складские запасы первоначально тре буют вложения определенного капитала и в составе теку щих активов являются имуществом действующего предприятия ; б) оборотные средства в производстве, в том числе: · незавершенное производство, · полуфабрикаты собственного производства, · расходы будущих периодов.

Вложения в незавершенное производство связаны с п ротеканием производственных процессов - чем длиннее цикл производства, тем больший капитал требуется для обеспечения его непрерывности при помощи заде ло в на всех его стадиях. Фонды обращения представляют собой: а) готовую продукцию: · на складе в ожидании упаковки, оформления докум ентов, формирования транспортных партий и отгрузки на пример, 5 дней, что также означает затраты капитала; · отгруженную, на которую в соответствии с условия ми договора покупателю не перешло право собственности; б) денежные средства и расчеты, в том числе: · денежные средства на счетах в кассе и в банках; · средства в расчетах; · дебиторская задолженность. K ненормируемым оборотным средствам относятся: · денежные средства на счетах в банках; · товары сезонного хранения; · товары, принятые на ответственное хранение; · средства, вложенные в дебиторскую задолженность и др. K нормируемым оборотным средствам относятся: · запасы материалов, сырья, топлива, покупных ком плектующих изделий; · товары текущего хранения на складах и в пути; · денежные средства и кассе и в пути; · прочие активы (тара, подотчетные суммы, расходы будущих периодов). Нормирование оборотных средств проводится с целью установления их оптимального, экономически обоснованно го размера, обеспечивающего нормальную работу органи зации. При недостаточности или неэффективном использова нии оборотных средств финансовое состояние организации резко ухудшается, что непосредственно сказывается на его платежеспособности и, в конечном счете, грозит банкрот ством.

Процесс нормирования включает три стадии. На первой определяются исходные нормы оборотных средств (в днях к обороту, в процентах к обороту, в рублях на одного работника и т.д.). Например, норма запасов сырья на складе организации должна составлять 10 дней. Для ее расчета ис пользуются данные о частоте завоза, норм и периодичнос ти отпуска сырья в производство и другие факторы. На второй стадии рассчитывается норматив оборотных средств по каждому элементу оборотных средств, а также в целом в денежном выражении. Для этого установленная норма умножается на однодневный оборот (производства, реализации). На третьей стадии определяется минимальный норма тив собственных оборотных средств.

Например, в торговле за счет собственных оборотных средств целесообразно по крывать запасы товаров (по покупным ценам) на 15% в рознице, 10 - в опте, 50% в материально-техническом снаб жении, а денежных средств и прочих активов на 100%. Расчет потребности в оборотных средствах организации на основе нормирования рассмотрен в п.3.4. 3.2. Структура оборотных активов организации Структура оборотных активов организации определена в разделе II бухгалтерского баланса, в котором они разде лены по следующим группам (видам), исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения ра бот, оказания услуг либо для управленческих нужд орга низации: · запасы (стр. 210); · налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям (стр. 220); · дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты (стр. 240); · финансовые вложения (стр. 250); · денежные средства (стр. 260); · прочие оборотные активы (стр. 270). По груnnе '3апасы' отражаются: сырье, материалы и другие аналогичные ценности, животные на выращиваниии и откорме, затраты в незавершенном производстве (издер жках обращения), готовая продукция и товары для пере продажи, товары отгруженные, расходы будущих перио дов, а также прочие запасы и затраты. Из них материальноо-производственными запасами счи таются следующие активы: · используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для прода жи (выполнения работ, оказания услуг); · предназначенные для продажи · испо льзуемые для управленчесских нужд организа ции.

Готовая продукция является частью материально-про изводственных запасов, предназваченных для продажи (ко нечный результат производственного цикла, активы, за конченные обработкой (комплектацией), технические и ка чественные характеристики которых соответствуют усло виям договора или требованиям иных документов, в случа ях, установленных законодательством). Товары также являются частью материально-производ ственных запасов, приобретенных или полученных от дру гих юридических или физических лиц и предназначенны для продажи. При этом к материально-производственным запасам н относятся активы, используемые при производстве про дукции, выполнении работ или оказании услуг либо дл управленческих нужд организации в течение периода, пре вышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл если он превышает 12 месяцев, а также активы, характе ризуемые как незавершенное производство.

Бухгалтерский учет материально-производственных запасов определен Положением по бухгалтерскому учету Учет материально-производственных запасов (ПБУ 5/01). Материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фак тической себестоимостью материально-производственных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фак тических затрат организации на приобретение за исключе нием налога на добавленную стоимость и иных возмещае мых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации). · К фактическим затратам на приобретение материаль но-производственных запасов относятся: суммы, уплачиваемые в соответствии с договором по тавщику (продавцу); · суммы, уплачиваемые организациям за информаци нные и консультационные услуги, связанные с приобре ением материально-производственных запасов · таможенные пошлины; · невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с при бретением единицы материально-производственных запа ов; · вознаграждения, уплачиваемые посреднической орга изации, через которую приобретены материально-произ одственные запасы; · затраты по заготовке и доставке материально-прозводственных запасов до места их использования, вклюая расходы по страхованию.

Данные затраты включают, в стности, затраты по заготовке и доставке материальнопр оизводственных запасов; · затраты по содержанию заготовительно-складского дразделения организации, затраты за услуги транспорта доставке материально-производственных запасов до ста их использования, если они не включены в цену ма териально-производственных запасов, установленную дого вором; начисленные до принятия к бухгалтерскому учету материально-производственных запасов проценты по кре дитам, предоставленным поставщикам (коммерческий кре дит); проценты по заемным средствам, если они привлече ны для приобретения этих запасов; · затраты по доведению материально-производствен ных запасов до состояния, в котором они пригодны к ис пользованию в запланированных целях.

Данные затраты включают затраты организации по подработке, сортиров ке, фасовке и улучшению технических характеристик по лученных запасов, не связанные с производством продук ции, выполнением работ и оказанием услуг; · иные затраты, непосредственно связанные с приоб ретением материально-производственных запасов. Не включаются в фактические затраты на приобрете ние материально-производственных запасов общехозяй ственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материаль но-производственных запасов.

Фактические затраты на приобретение материально производственных запасов определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валю те (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженно сти по оплате запасов, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгал терскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской за долженности, исчисленной по официальному или иному со гласованному курсу на дату ее погашения.

Фактическая себестоимость материально-производ ственных запасов при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Учет и формирование зат рат на производство материально-производственных запа сов осуществляются организацией в порядке, установлен ном для определения себестоимости соответствующих ви дов продукции.

Фактическая себестоимость материально-производ ственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (скла дочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участника ми) организации, если иное не предусмотрено законода тельством Российской Федерации.

Фактическая себестоимость материалы3о-производ ственных запасов, полученных организацией по договору дарения или безвозмездно, а также остающихся от выбы тия основных средств и другого имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату приня тии к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в резуль тате продажи указанных активов.

Фактическая себестоимость материально-производ ственных запасов, полученных по договорам, предусмат ривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствам, признается стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, которая устанавли вается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоя тельствах обычно организация определяет стоимость ана логичных активов. При невозможности установить стоимости активов, пе реданных или подлежащих передаче организацией, сто имость материально-производственных запасов, получен ных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из цены, по которой в сравнимых об стоятельствах приобретаются аналогичные материало производственные запасы. B фактическую себестоимость материально-производ ственных запасов включаются также фактические затраты организации на доставку материально-производственных запасов и приведение их в состояние, пригодное для ис пользования.

Фактическая себестоимость материально-производ ственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерско му учету, не подлежит изменению, кроме случаев, уста новленных законодательством Российской Федерации.

Организация, осуществляющая торговую деятельность, затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в про дажу, может включать в состав расходов на продажу.

Товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости их приобретения.

Организациям розничной торговли разрешается производить оценку приобретенных товаров по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок). Материально-производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, при нимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре.

Материально-производственные запасы, которые мо рально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная сто имость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом резерва под снижение стоимости материально-производственных запа сов.

Порядок образования и использования резерва под сни жение стоимости материальных ценностей рассмотрен в п. 3.4. Материально-производственные запасы, принадлежа щие организации, но находящиеся в пути, либо передан ные: покупателю под залог, учитываются в бухгалтерском учч те в оценке, предусмотренной в договоре, с последующ им уточнением фактической себестоимости.

Оценка материально-производственных запасов, сто имость которых при приобретении определена в иностран ной валюте, производится в рублях путем пересчета сум мы в иностранной валюте по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Поступившие в организацию запасы, учитываемые в бухгалтерском учете по фактической себестоимости, ис пользуются в процессе деятельности (выбывают). Таким об разом, в бухгалтерском балансе отражаются остатки запа сов на отчетную дату. При этом стоимостная оценка остат ков запасов напрямую зависит от стоимости выбывших (спи санных). При отпуске материально-производственных запасов в производство и ином выбытии их оценка производится од ним из следующих способов: · по себестоимости каждой единицы; · по средней себестоимости; · по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО); · по себестоимости последних по времени приобрете ния материально-производственных запасов (способ ЛИФО). Таким образом, на конец отчетного периода матери ально-производственны запасы отражаются в бухгалтерс ком балансе по стоимости, определяемой исходя из исполь зуемых способов оценки запасов. По себестоимости каждой единицы запасов оценива ются материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, дра гоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обыч ным способом заменить друг друга.

Оценка материально-производственных запасов n о сред ней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответствен но из себестоимости и количества остатка на начало меся ца и поступивших запасов в течение данного месяца.

Оценка по себестоимости первых по времени приобре тения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-произ водственные запасы используются в течение месяца и ино го периода в последовательности их приобретения (поступ ления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости запа сов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, произ водится по фактической себестоимости последних по вре мени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ран них по времени приобретений.

Оценка по себестоимости последних по времени при обретения материально-производственных запасов (спо соб ЛИФО) основана на допущении, что материально-про изводственные запасы, первыми поступившие в производ ство (продажу), должны быть оценены по себестоимости последних в последовательности приобретения. При при менении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости ранних по времени приобретения, а в себестоимости продан ных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себес тоимость поздних по времени приобретения.

Следует отметить, что выбор метода оценки матери ально-производственных запасов влияет на их величину, по которой они учитываются в бухгалтерском балансе, а с ледовательно, на величину оборотного капитала органи зации в целом. Выбор метода оценки материально-производственных запасов имеет наибольшее значение для предприятия ма териалоемких отраслей экономики. Метод оценки по себестоимости каждой единицы запа сов целесообразно применять в случае, когда запасы не могут быть заменены другими или используются особым образом. Метод оценки использованных материально-производственных запасов по средней себестоимости нивели рует инфляционные влияния на себестоимость выпущен ной продукции и стоимость остатков материальных запасов. Если предприятие стремится к снижению затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), то оптимальным вариантом оценки использованных материаль ных запасов является метод ФИФО (в условиях инфляци онной экономики). Однако использование этого метода мо жет привести к стоимостному увеличению остатков мате риально-производственных запасов, а следовательно, сто имости имущества в балансе.

Необходимо учитывать, что источником уплаты налога на имущество является прибыль до налогообложения, т.е. возрастание суммы налога на иму щество в обязательном порядке приведет к снижению на логооблагаемой прибыли, а следовательно, и к уменьше нию налога на прибыль.

Использование метода ЛИФО в инфляционной эконо мике приведет к завышению себестоимости использован ных на производство продукции материальных ресурсов, уменьшению остатков материально-производственных запа сов, снижению налогооблагаемой базы для налога на иму щество и увеличению базы для налога на прибыль.

Пример . B течение отчетного периода материал под номенклатурным номером '11' поставлялся в организац ию несколько раз (табл. 3.2.1). Сведении об остатках и поступлении материала за отчетный период

№ поставки	Размер партии, единиц	Цена единицы, руб.	Стоимость партии,тыс. руб.
1	2	3	4
Остаток на начало периода	20 000	100	2000
1	20 000	90	1800
2	30 000	110	3300
3	40 000	95	3800
4	50 000	112	5600
Всего	160 000	-	16 500

3а отчетный период на производство продукции бь ло использовано 130 тыс. единиц, а остатки на конец отчет ного периода составили 30 тыс. единиц (160 - 130). Рассчитаем стоимость использованного на производ ство продукции материала и стоимость его остатков на конец периода всеми способами оценки: 1 . По средней себестоимости (СС). Средняя цена единицы материала = 16 500 руб. 160 000 ед. = 103,13 руб.

Стоимость израсходованного материала = 130 000 ед. х х 103,13 руб. = 13 407 тыс. руб.

Стоимость остатков на конец отчетного периода = = 30 000 ед. х 103,13 = 3093 тыс. руб. Итого стоимость материала, находившегося в органи зации, составляет 16 500 тыс. руб. (13 407 + 3093). 2. Метод ФИФО (первым пришел, первым вышел). Стоимость израсходованного материала составляет: 20 000 ед. х 100 руб. = 2000 тыс. руб. (остаток мате риала на начало периода), 20 000 ед. х 90 руб. = 1800 тыс. руб. (первая поступив шая партия), 30000 ед. х 110 руб. = 3300 тыс. руб. (вторая партия). 40000 ед. х 95 руб. = 3800 тыс. руб. (третья партия) 20000 ед. х 112 руб. = 2240 тыс.руб. (часть четвертой партии) Итого израсходовано 130 000 ед. на сумму 13 140 тыс. руб. (2000 + (11 800 + 3300 + 3800 + 2240). Стоимость остатков на конец отчетного периода со ставляет: 30 000 ед. х 112 руб. = 3360 тыс. руб. Итого стоимость материала, находившегося в организа ции в отчетном периоде, - 16 500 тыс. руб. (13 140 + 3360). 3. Метод ЛИФО (последний пришел, первый вышел). Стоимость израсходованного материала составляет: 50 000 ед. х 112 руб. = 5600 тыс. руб. (четвертая партия), 40 000 ед. х 95 руб. = 3800 тыс. руб. (третья партия), 30 000 ед. х 110 руб. = 3300 тыс. руб. (вторая пария), 10 000 ед. х 90 руб. = 900 тыс. руб. (часть первой партии). Итого израсходовано 130 000 единиц на сумму 13 600 тые. руб. (5600 + 3800 + 3300 + 900). Стоимость остатков материала на конец отчетного периода составляет: начало периода). Всего остатков 30 000 единиц на сумму 2900 тыс. руб. (900 + 2000). Таким образом, минимальная стоимость использован ных материалов достигается при методе ФИФО, а остат ков материальных запасов - при методе ЛИФО. Такой по рядок характерен не только для инфляционной экономики (т.е. когда рост цен имеет постоянный характер), но и для ситуации, когда в экономике наблюдаются колебания цен. Кроме того, увеличение стоимости использованных мате риалов вызывает уменьшение на такую нсе сумму остатков материально-производственных запасов на конец периода, и наоборот.

Влияние оценки использованных материально-произ водственных запасов на уровень затрат на производство и реализацию продукции определяется как разность меакду остатками материально-производственных запасов при оцен ке методом ФИФО (ЛИФО) и методом СС по формуле: З = О 1 – О 2 (1) где З - изменение суммы материальных затрат; О 1, О 2 - остатки материально-производственных за пасов при оценке их соответственно методом СС и методом ФИФО (ЛИФО) соответственно.

Влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на имущество (табл. 3.2.2) мож но определить по формуле: где Ни - изменение вели ч ип ы палого на имущество; R и - ставка налога на имущество.

Таблица 3.2.2 Влияние метода оценки матгриа льио – производственных запасов на величину налога на имущество.( тыс. руб.)

Иоказатели	Методы оценки материальнопроизводственных запасов	Отклонение от метода СС
	СС	ФИФО	ЛИФО	ФИФО	ЛИФО
	2	3	4
1. Остатки на начало отчетного периода (З н )	2000	2000	2000	-	-
2. Остатки на конец О четного периода (З к )	3093	3360	2900	+267	-193
3 Средняя стоимость (З н + З к )/2 (стр.1 + стр.2)/2	2546,5	2680	2450	+133,5	-96,5
4. Налогооблагаемая база (стр. 3 : 4)	636,6	670	612,5	+33,4	-24,1
5. Сумма налога на имущество (стр.4х0,02) *	12,7	13,4	12,3	+0,7	-0,5

' При ставке налога на имущество 2%. Таким образом, метод ФИФО увеличил сумму налога на имущество организации по сравнению с методом оценки по среднейсебестоимости на 0,7 тыс, руб.: а метод ЛИФО снизил на 0,5 тыс. руб.: Влияние метода оценки материально-производственных запасов на величину налога на прибыль (табл. 3.2.3) можно определить по формуле: где Нпр – изменение налога на прибыль З - изменение суммы материальных затрат, руб.; Ни – из менение суммы налога на имущество, руб.; 35% - ставка налога на прибыль (действовала до 1 января 2002 г.). Таблица 3.2.3 Влияние метода оценки материально – производственных запасов на величину налога на прибыль (тыс. руб.)

Показатели	Методы оценки матеоиально – производственных запасов производствепнь х запасов	Отклонение от метода СС
	СС	ФИФО	ЛИФО	ФИФО	ЛИФО
	2	3	4	5	6
1. Выручка от реализации п од кции без Н С	20,000	20,000	20,000
2. Затраты-всего, втом числе материальные почие	19707 13407 6300	19440 13140 6300	19900 13600 6300	-267 -267	+193 +193
3. Прибыль от рализации ст .1-с .2	293	560	100	+267	-193
4. Налог на иму щество	12 7	13,4	12,3	+0,7	-0,4
5. Налогооблагаемая прибыль с.3-с . 4	280 З	546,6	87,7	+266,3	-192,6
6. Налог на прибыль ст :5х0,35	98,1	191,3	30,7	+93,2	-67,4

Таким образом, метод ФИФО увеличил величину налога на прибыль на 93,2 тыс. руб. = (-267-(+0,7)х35% = (267-0,7) х 35%, а метод ЛИФО уменьшил на 67,4 тыс. руб. = (-(+193)-(-0,4)х35% = (-193+0,4)х35% К затратам в незавершенном производстве (издер эгс Ках производства) относятся затраты по незавершенному производству и незавершенным работам (услугам), учет ко торых осуществляется на счетах бухгалтерского учета раздела 'Затраты на производство' Плана счетов бухгалтерс кого учета. При этом незавершенное производство отра жается в оценке, принятой организацией при формирова нии учетной политики. K расходам будущих периодов относятся расходы, про изведенные в Отчетном году, но подлежащие погашению в следующих отчетных периодах путем отнесения на издер жки производства (обращения) или другие источники в те чение срока, к которому они относятся. K таким расходам, в частности, относятся расходы по неравномерно произво димому ремонту основных средств (по организациям, не образующим ремонтный фонд), сумма арендной платы, рас ходов на рекламу, подготовку кадров, уплаченные вперед, т.п. Налог на добавленную стоимость (НДС) по приобр тенным материальным ресурсам, Основным средствам, не материальным активам и другим ценностям, работам и услугам входит в состав цены их покупки у поставщиков подрядчиков, увеличивая, таким образом, стоимость приобретаемых активов, как внеоборотных, так и оборот пых. При этом сумма НДС, входящая в стоимость актива, независимо от его вида (оборотного или внеоборотного) относится к оборотным активам. Это обусловлено тем, что в соответствии с действующим порядком, определенным Налоговым кодексом РФ (НК РФ), уплаченные суммы НДС подлежат вычету или возмещению организации-на логоплательщику (т.е. выбывают из оборота) в период, как правило, не превышающий 12 месяцев (ст. 171-174 НК РФ). B бухгалтерском балансе по стр. 220 отражается сумма НДС, учитываемая по дебету счета 19 и подлежащая отне сению в установленном порядке в следующих отчетных пе риодах в уменьшение сумм НДС для перечисления в бюд жет или уменьшение соответствующих источников их по крытия (финансирования), что отражается бухгалтерской проводкой: Д 68 - K 19. Оборотными активами, относящимися к дебиторской. задол э гсенности, являются: • отгрунсеиные товары, сданные работы и оказанные услуги заказчикам (покупателям) до момента поступления плптенсей за них па расчетный (или иной) счет организа ции, либо зачета взаимных требований, оцененные по до говорпОй или сМеТНО й стоимости (Стр. 231 и стр. 241 баланса ); • отгруженная продукция (товары), выполненные ра боты и оказанные услуги, обеспеченные полученными век селями (стр. 232 и стр. 242); • задолженность дочерних и зависимых обществ (стр. 233 и 243); • задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал (стр. 244); • сумма уплаченных другим организациям авансов по предстоящим расчетам в соответствии с заключенными до говОрами (стр. 234 и стр. 245); • задолженность за финансовыми и налоговыми орга нами, включая по переплате по налогам, сборам и прочим платежам в бюджет; задолженность работников организа ции по представленным им ссудам и займам за счет средств этой организации или банковского кредита, по возмеще нию материального ущерба организации и т.п. B частности, по этой статье отражаются ссуды на индивидуальное и ко оперативное жилищное строительство или приобретение спроцентные ссуды молодым семьям на улучшение жилищных условий или обзаведение домашним хозяйством и др.

Кредиты банков, использованные на выдачу ссуд ра ботникам, показываются в пассиве бухгалтерского баланса по статье 'прочие кредиторы' (стр. 628). По данной статье также показывается задолженность за подотчетными лицами, задолженность по расчетам с по ставщиками по недостачам товарно-материальных ценнос тей, обнаруженным при приемке. По этой статье отража ются штрафы, пени и неустойки, признанные должником или по которым получены решения суда (арбитражного) либо другого органа, имеющего в соответствии с законода тельством Российской Федерации право на принятие соот ветствующего решения, об их взыскании, и отнесенные на финансовые результаты организации (стр. 235 и стр. 246). B соответствии с Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. Ns 2204 'Об обеспечении правопорядка при осуще ствлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)' (в ред. от 31 июля 1995 г.) и изданным в целях обеспечения его вьшолнения постановлением Правительства РФ о •г 18 августа 1995 г. Ns 817 'О мерах по обеспечению правопорядка при осуще ствлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)', не истребованная организацией дебиторская задолженность, по кото рой истек установленный предельный срок исполнения обя зательств по расчетам, по истечении 4 месяцев со дня фак тического получения организацией-должником товаров (вы полнения работ или оказания услуг) в обязательном поряд ке списывается на убытки и относится на финансовые ре зультаты организации-кредитора независимо от применяе мого метода учета выручки от реализации продукции. При этом сумма списанной задолженности не уменьшает финан совыи результат, учитываемыи при налогообложении при были организации-кредитора. (не относится к расходам, уменьшающим полученные доходы, в соответствии с НК РФ). Таким образом, на финансовый результат кредитора списывается не любая, а лишь неистребованная задолженно сть дебитора.

Задолженность считается истребованной организацией в случае, если у нее имеются убедительные доказательства того, что она приняла все меры, которые могут способствовать погашению дебиторской задолженно сти.

Истребованная дебиторская задолженность списывает ся на убытки организации только по истечении срока иско вой давности .в соответствии с пп. 2 п. 2 ст 267 НК РФ в составе внереализационных расходов и, таким образом, уменьшает налогооблагаемую прибыль. Если организация-дебитор уплачивает часть долга (со вешает де йствие, свидетельствующее о признании дол га), и такой порядок исполнения обязательства (например, оплаты товара) производился в соответствии с соглашени ем сторон, зафиксированным в договоре купли-продажи, то необходимости списания на финансовый результат про давца задолженности дебитора нет. B данном случае можно говорить о рассрочке (отсрочке) платежа во времени, т.е. внесение долга в полной мере переносится на более по здний срок, чем это предусмотрено договором. Если такой порядок погашения дебиторской задолжен ности договором определен не был и дебитор перечислил продавцу денежные суммы в нарушение предусмотренных в договоре сроков оплаты товара, а организация не исполь зовала имеющиеся у нее возможности для истребования задолженности ни в судебном, ни в претензионном (если этот способ разрешения споров предусмотрел договором) поряд ке, то действия организации в соответствии с действующи ми нормами рассматриваются как умышленные, а дебитор ская задолженность подлежит списанию по истечении чет ырех месяцев с момента отгрузки товара на финансовые результаты организации. B соответствии со ст. 196 ГК РФ установлен общий срок исковой давности - три года.

Течение срока исковой давно сти начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (п. 1 ст. 200). Течение исковой давности по обязательствам с определенным сро ком исполнения начинается по окончании срока исполне ния. По обязательствам, срок исполнения которых не оп ределен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предприятие, требование об исполнении обя зательства, а если должник предъявляется льготный срок исполнения такого требования, исчисление исковой давно сти начинается по окончании указанного срока (п. 2 ст. 200 ГК РФ). В том случае, когда организация-должник соверш ает действие, свидетельствующее о признании долга, напри мер уплачивает часть долга, срок исковой давности исчис ляется заново с момента такой уплаты (ст. 203 ГК). Согласно п. 77 и 78 Положения по ведению бухгалтерс кого учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержден ного приказом МФ РФ от 29 июля 1998 r. Ns 34н, дебиторс кая задолженность, по которой срок исковой давности ис тек, другие долги, нереальные для взыскания, списывают ся по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных дол гов либо на финансовые результаты - у коммерческой орга низации (Д 91 - K 60, 62, 71, 73 и др.). Списание дебиторской задолженности за счет резерва по сомнительным долгам рассмотрено в п. 3.5. Списание долгов в убыток вследствие неплатежеспо собности должника не является аннулированием задолженн ости. Эта задолженность должна отражаться бухгалтерс ким балансом в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания в случае изме нения имущественного положения должника (сумма задол женности отражается на забалансовом счете 007 'Списан ная в убыток задолженность неплатежеспособных дебито ров'). Гражданское законодательство РФ предусматривает кроме существования в обязательстве двух сторон (долж ника и кредитора) наличие третьих лиц. При этом основны ми способами участия третьих лиц в договоре являются: исполнение обязательства третьим лицом (ет. 313 ГК РФ) . · перевод долга (ст. 391-392 ГК РФ); · переход прав кредитора к другому лицу (одной из сторон которого является уступка требования) (ст. 382-390 ГК РФ). Операции, связанные с участием в договоре третьих лиц, можно условно разделить на две группы: операции, Н И которых третье лицо выполняет обязательства (при переводе долга и при исполнении обязательства третьим лицом), и операции, при которых третье лицо становит ся кредитором (при переходе прав кредитора к другому лицу) Третье лицо становится исполнителем обязательства по договору, участником которого оно изначально не яв лялось, при заключении с ним соглашения о переводе дол га или при возложении на него обязанностей по исполне нию обязательства. И перевод долга, и исполнение обяза тельства третьим лицом применяются в ситуациях, когда организация в силу каких-либо обстоятельств не может самостоятельно выполнить свои обязательства по догово ру, или когда она имеет дебитора, готового принять на себя обязательства этой организации и тем самым погасить свою задолженность перед ним.

Несмотря на внешнюю схожесть обстоятельств, в кото рых применяются эти два способа, они различны по сути.

Различие заключается в том, что перевод долга является одним из видов перемены лицц в обязательстве (ст. 391 ГК РФ), а исполнение обязательства третьим лицом - одним из способов исполнения обязательства без перемены самого должника (ст. 313 ГК РФ). Таким образом, при переводе долга первоначальный должник перестает быть стороной в зак люченном договоре, и его место занимает третье лицо (но вый должник). При возложении исполнения на третье лицо стороны основного договора не меняются - третье лицо лицгь выполняет обязательство за одну из сторон.

Порядок бухгалтерского учета у сторон в случае пере вода долга и при исполнении обязательства третьим лицом представлен соответстненпо в примерах 1 и 2. Пример 1 (при перево де долга ). Организация А получи ла аванс от организации, В в сумме 72 000 руб. под постав ку товара.

Организация В в свою очередь имеет задолэ+сен ностъ перед организацией А на сумму 72 000 руб.

Органи зация B отгру ж ает товар организации Б на основании со глашения о переводе долга, заключенного ею с организацией А. B соответствии с этим соглашением организация В (но вый долзгсник) становится стороной в договоре между орга низацисй А (первоначальным должником) и организацией Г (кредитором) вместо организации А. Kредитор дал пись менное согласие на перевод долга.

Бухгалтерский учет у первоначального должника( организации А) будет следующим: Д 60 – К51 72000 Отражена задолжность организации В перед организацией А, Д 51 – К 62 72000 Получен аванс от организации Б под поставку товара, Д 62 – К 68 12000 Начислен НДС в бюджет с суммы полученного аванса, Д 62 – К 60 72000 Заключено соглашение о переводе долга на организацию В по поставке товара организациеи Б, Д 68 – К 62 12000 Восстановлена сумма НДС с полученного аванса.

Бухгалтерский учет у нового должника (организа ции B): Д 51 - K 62 72 000 Отражена задолженность перед организацией А, Д 62 - K 60 72 000 Заключено соглашение о переводе долга и принято обязательство по поставке товара организа ции Б, Д 62 – К 90 72000 Отгружен товар организации Б, Д 90 - К 68 12000 Начислен НДС в бюджет от объема реализации, Д 60 – К 62 72000 Закрыта задолжность по договору д олга.

Бухгалтерский учет у кредитора (организации Б): После перечисления аванса в учете организации-кредитора будет сделана запись: Д60 субсчет 'Организация А' - K 51 72 000 Перечислена предоп лата под поставку товара, Д 60 субсчет 'Организация B' - K 60 субсчет 'Организация А' 72 000 B аналитическом учете отражена перемена лиц в первоначальном договоре поставки товара.

Пример 2 (исполнение обязательства третьим лицом). Третье лицо перечисляет за покупателя стоимость то варов в счет исполнения согласованного в договоре между покупателем и третьей стороной условия о предварителъ ной оплапье товаров (работ, услуг), которые собирается поставить покупатель третьему лицу. В этом случае моэгсно считать, что расчеты с поставщиком производятся также за счет покупателя.

Бухгалтерский учет у покупателя: Д 41 - K 60 60 000 Учтена сумма полученных от поставщика материально-производственных запасов (МПЗ) (без НДС), Д 19 - K 60 12 000 Учтена сумма НДС, выделенная в документе приема-передачи МПЗ, Д 60 - K 62 72 000 Отражена сумма полученной от третьей сторон ы предоплаты, которую она перечислила поставщику, Д 62 - K 68/НДС 12 000 Начислен в бюджет НДС с полученного аванса, Д 68/НДС - K 19 12 000 Зачтен НДС, уплаченный поставщику MПЗ. После выполнения работ третьей стороной: Д 62 - K 90 72 000 Отгружены товары (работы, услуги), 68/НДС - K 62 12 000 Восстановлен НДС по полученному авансу, Д 90 - K 68/НДС 12 000 Начислен НДС в бюджет от объема реализации Бухгалтерский учет у третьей стороны: Д 60 - K 5 1 72 000 Отрансены денежные средства, перечисленные за покупателя (для третьей стороны - поставщика) по указанным им реквизитам в счет предварительной оп латы по договору на выполнение работ, Д 20 - K 60 60 000 Отражена сумма принятых работ (без НДС), Д 19 - K 60 12 000 Отражена сумма НДС, выделенная в акте приема-сдачи работ, Оборотные активы в виде финансовых вложений пред ставляют собой: · инвестиции в государственные и частные долговые бумаги (облигации и др.). Финансовые вложения, осуще ствленные организацией, отражаются по дебету счета 58 'Финансовые вложения' и кредиту счетов, на которых учи тываются ценности, подлежащие передаче в счет этих вло жений.

Например, приобретение организацией ценных бу маг других организаций за плату отражается бухгалтерс кой проводкой: Д 58 - К 51, 52; · инвестиции в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п., что отражается бухгалтерской проводкой: Д 58 - K 51, 52; · предоставление организацией юридическим и физи ческим (кроме работников организации) лицам денежных и иных займов.

Предоставленные организацией юридическим и физическим лицам (кроме работников организации), зай мы, обеспеченные векселями, учитываются обособленно.

Предоставление займов отражается бухгалтерской провод кой: Д 58 - K 51, 52; · вклады в общее имущество по договору простого товарищества.

Предоставление вклада отражается в бух галтерском учете: Д 58 - K 10, 51, 91. Оборотные активы в виде денежнъх средств включают в себя денежные средства в кассе, на расчетных, валютных и специальных счетах в банках (аккредетивы, чековые книжки, депозитные счета), а также переводы в пути. 3.3. Источники финансирования оборотных средств Процесс финансирования оборотных средств имеет су щественные отличия от финансирования основного капита ла. Во-первых, принципами финансирования оборотных средств являются: рациональность выделения средств по отдельным видам текущих затрат; эффективность расходо вания денежных средств, позволяющая обеспечивать высо кую рентабельность; контроль за осуществлением финан сирования, включая правильность отнесения затрат на те или иные статьи издержек производства и обращения. Во- вторых, финансирование оборотных средств носит краткосрочный характер (на срок до одного года). B-третьих, расходы по осуществлению финансирования оборотных средств, как правило, относятся на себестоимость продук ции (работ, услуг). B-четвертых, финансирование оборот ных средств, тесно связанное с их нормированием, отно сится к текущей финансовой работе организации. B-пятых, различаются источники финансирования оборотного и ос новного капиталов.

Источники финансирования оборотных средств подраз деляются на собственные и прировненные к ним (устойчи вые пассивы); заемные; привлеченные средства и финансо вую помоiць в виде целевого финансирования. На стадии учреждения организации основными источ никами финансирования оборотных средств являются соб ственные и заемные. B процессе деятельности организации, когда возникает необходимость приращения оборотных средств в связи с увелечением объемов производства продукции(работ, услуг) и освоением новых видов деятельности, дополнительными источниками финансирования оборот ных средств становятся средства, приравненные к собствен ным (устойчивые пассивы), а такжее привлеченные.

Последовательность привлечения источников финанси рования оборотных средств различается также в зависимо сти от цикла хозяйственной деятельности (табл. 3.3.1). Собственными источниками финансирования оборотных средств являются: уставный капитал организации (стр. 410 баланса); чистая прибыль (нераспределенная прибыль от четного года) и фонды специального назначения, образо ванные за счет чистой прибыли (стр. 460 и 470 баланса); резервный капитал (стр. 430 баланса).

№ п/п	Циклы хозяйственной деятельности организации	Последовательность привлечения источников финансирования
1	Снабжение	1. Собственный оборотный капитал 2. Устойчивые пассивы 3. Привлеченные средства
2.	Производство	1. Краткосрочные кредиты и займы 2. Собственный оборотный капитал 3. Финансовая помощь
3	Сбыт	1. Собственный оборотный капитал 2. Привлеченные средства 3. Краткосрочныекредиты и займы
4.	Расчеты	1. Собственный оборотный капитал 2. Привлеченные средства 1. Краткосрочные кредиты и займы

Средствами , прировненными к собственным , или устой чивыми пассивами являются средства, не принадленжащие организации, но постоянно или определенное время нахо дящиеся в обороте. K ним относятся: Таблица 3.3.1 Источники финансирования оборотного капитала в процессе хозяйственной деятельности организации · минимально переходящая задолженность по вьп п ла те заработной платы и перечислению единого социального налога (стр. 624 и стр. 625 баланса); · минимально переходящая задолженность по резер вам па поккрьггие предстоящих расходов и платежей (стр. 650 баланса); · задолженность поставщикам по документам, срок оплаты которых не наступил (стр. 621 баланса); · задолженность заказчикам по авансам и по частич ной оплате продукции (работ, услуг) (стр. 627 баланса); · задолженность бюджету по перечислению налогов и сборов, срок оплаты которых не наступил (стр. 626 ба ланса). Таким образом, устойчивые пассивы по своему эконо мическому содержанию представляют собой кредиторскую задолженность, включаемую в оборот организации на определенный период на законных основаниях в результате несовпадения срока начисления (отнесения на себестоимость и включения в цену продукции) и срока выплаты (напри мер, по заработной плате, единому социальному налогу, налогам и сборам), а также времени получения авансов и предоплат от поставщиков и срока отгрузки им продукции (работ, услуг) в соответствии с договорами.

Заемными источниками финансирования, как правило, краткосрочными, являются: · кредиты (стр. 611 баланса); · займы (стр. 612 баланса). Возможность привлечения кредитов и займов для фи нансирования оборотных средств обусловлена рядом фак торов, в частности, состоянием рьпiка ссудНОГО капитала, уровнем процентных ставок :ю кр е дитьг, темпами инфля ции, порядком налогооблонс ( пия и др. Так, в соответствии с действующим законодательством к операционным расходам учитываемым при расчете налогооблагаемой базы, относятся затратына оплату:п · роцентов по полученным заемным средствам на ф и нансирование оборотных средств; · процен-птов за отсрочки оплаты (коммерческие креди ты), предоставляемые поставщиками (производителями работ, услуг) по поставленным товарно-материальным ценностям (выполненным работам, оказанным услугам). При этом проценты по банковским кредитам относятся • расходам, уменьшающим полученные доходы в целях на логооблож~ения прибыли, в пределах учетной ставки Цент рального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза (по ссудам, полученным в рублях), или на 15% о (по ссудам, получен ным в иностранной валюте). Таким образом, данные расходы в виде процентов за полученные кредиты и займы налогом на прибыль не обла гаются. B то ж~е время затраты по оплате процентов по просроченным кредитам и займам подлеж~ат налогообложе нию в общеустановленном порядке.

Привлеченными средствами для финансирования обо ротного капитала являются средства кредиторской задолженности поставщикам и подрядчикам (стр. 621 баланса); задолженность по расчетам с бюджетом и государствен ными внебюджетными фондами по уплате единого соци ального налога (стр. 625 и стр. 626 баланса); задолженностf по расчетам в порядке зачета взаимных требований (стр. 621 баланса), по векселям (стр. 622 баланса), по полученным коммерческим кредитам (стр. 621 баланса). Следовательно, привлеченные средства образуются у организации в результате нарушения ею расчетно-платеж ной дисциплины. В бухгалтерском балансе по одной строке общей суммой указывается задолженость поставщикам и подрядчи кпм (стр. 621), задолакегпюсть перед персоналом организа ции (стр. 624), задолженность перед государственными внебюджетными фондами (стр. 625), задолженность перед бюд жетом (стр. 626) без подразделения их на устойчивые пас сивы и привлеченные средства. Такое деление возможно только при ведении в организации аналитического учета. 3.4. Определение потребности в оборотном капитале Оборотный капитал организации наравне с основным капиталом обеспечивает непрерывность ее финансово-хо зяйственной деятельности. Закон об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложе ний, определяет капитальные вложения как 'инвестиции в основной капитал (основные средства) предприятия'. Одна ко не бывает и не может быть инвестиций в основные про изводственные фонды (при создании нового предприятия, при расширении, реконструкции или техническом перево оружении действующих) без инвестиций в оборотные сред ства. При этом общая сумма капитальных затрат в плане инвестиций рассчитывается исходя из потребности в основ ных фондах и необходимости создания (увеличения) запа сов оборотных средств, которые н отдельных случаях мо гут многократно превышать затраты на приобретение ма шин, оборудования и других составляющих основных фон дов. Таким образом, в процессе деятельности организации возникает необходимость планирования оборотных средств. А так как организация при приобретении исходных продук тов (сырья, материалов, запчастей и т.п.) получает кредит от их поставщиков (например, договорный срок платежа составляет 1 месяц), то образуется кредиторская задол женность. Таким образом, частично потребность в оборот ном капитале будет покрываться кредиторской задолжен ностью.

Поэтому при планировании потребности организации в оборотном капитале следует использовать величину чисто го оборотного капитала (ЧОК) , определяемую по формуле: где ОбК - величина оборотного капитала (стр. 290 ба ланса); K3 - величина кредиторской задолженности (стр. 620 баланса). B зарубежной литературе ЧОК называют финансово эксплуатационными потребностями (ФЭП). Исходя из формулы видно: чем больше величина кре диторской задолженности, тем меньше ЧОК, что лучше для организации, так как в каждый данный момент имеются свободные денежные средства для обеспечения бесперебой ной работы организации. B случае, когда ЧОК будет отри цательной величиной (что довольно редко встречается на практике), организация будет располагать денежными сред ствами в размерах, превышающих потребность в них для обеспечения своей деятельности.

Величина ЧОК различается не только по отраслям де ятельности, но даже может различаться по организациям одн юй отрасли. На величину ЧОК оказывают влияние сле дующие факторы: • длительность эксплуатационного и сбытового циклов (чем быстрее сырье превратится в готовую продукцию, а она будет реализована, тем меньше денежных средств бу дет иммобилизовано в запасах сырья и готовой продукции); • темпы роста производства (больший объем выпуска продукции требует больших средств на приобретение ис ходного сырья и материалов); • сезонность производства и реализации готовой про дукции, а также сцабжения сырьем и материалами (несо ответствие сроков их поступления и платежа по ним мо жет привести к разрыву ликвидности); • состояние конъюнктуры (при высокой конкуренции рынка необходимо поддерживать запасы готовой продук ции на определенном уровне); • величина дебиторской и кредиторской задолженнос ти (наращивание объемов деятельности организации приводит к росту дебиторской задолженности, так как конку ренция вынуждает продавца привлекать покупателей бо лее выгодными условиями продажи, в то же время ком мерческий кредит поставщиков период отсрочки платежа) компенсирует дебиторскую задолженность). Следовательно, возникает необходимость проведения расчетов оптималь ных сроков получения платенса от покупателей и отсрочки платежа от поставщиков.

Пример : Месячный оборот организации (объем реали зации продукции) составляет 100 тыс. руб., стоимость потребляемого сырья - 50 тыс. руб.

Рассчитаем оити малъные сроки предоставления отсрочки n о покупателям и получения отсрочки n о ставщик~ов (при цОК = 0). Решение: 1) ЧОК = ОбК - КЗ; 2) при ОбК = Д3, ЧОK = Д3 - K3; 3)приД3=100хZиК3=50хУ, ЧОК=1002 - 50У, дебиторам (дни, ме сяцы и т.д.); У - время отсрочки платежа поставщикам (дни, ме сяцы и т.д.); 4) при ЧОK = 0, 100 Z = 50 У; 5 ) Таким образом, в случае отсрочки платежа покупателям (дебиторам) в 1 месяц (Z = 1), необходи мо получить отсрочку платежа у поставщиков в два меся ца (У = 2). С целью сокращения сроков дебиторской задолженнос ти организация может предоставлять покупателям скидку в оплате в случае осуществления ими расчетов в более короткие сроки, чем предусмотрено в договоре, что также оговаривается при его заключении. B этом случае для по купателей (дебиторов) целесообразность оплаты в более ранние сроки определяется в виде цены отказа от скидки (Цс), расчитываемой по формуле где С - процент скидки; Ом - максимальная длительность отсрочки платежа, дни; Пс - период, в течение которого предоставляется скидка, дни.

Пример . B договоре предусмотрено предоставление скидки покупателю в 1%о в случае, когда он произведет. оn лату в 15-дневный срок, при максимальном сроке оплаты в 1 месяц (30 дней), что соответственно отражается в дого воре следующей записью: 1/15 nеt 30. Цену отказа от скидки (в данном случае она состав ляет 24,2%о = 1/ (100 -1) х 360 / (30 - 15)'х 100%о) необходи мо сравнить с действующей ставкой рефинансирования ЦБ (например, 20%о), и в случае ее превыииения (24,2% о > 20%о) следует принять предложение поставщика, т.е. оплатить в более ранние сроки и получить скидку. Для расчета потребности в оборотном капитале необходимо произвести нормирование оборотных средств. Нор мирование заключается в установлении оптимального, эко номически обоснованного размера оборотных средств, обесп ечивающих бесперебойную работу организации, в частнос ти: · норму запаса в днях (Нз), означающей, на сколько дней в организации должен быть запас оборотных средств. Это решение следует считать стратегическим, так как чрез мерное связывание финансовых средств (в запасах сырья, материалов, готовой продукции и т.п.) снизит эффектив ность (рентабельность) деятельности.

Экономия же на обо ротном капитале может обернуться срывом производства, поставок готовой продукции, невыполнением обязательств перед кредиторами, недостатком денежных средств на сче ту предприятия для выплаты заработной платы и др., и, в конечном счете, привести к несбалансированности денеж ных потоков, т.е. нарушению ликвидности предприятия. При этом важно учитывать отраслевую специфику, сложивши еся условия поставки и сбыта, особенности технологичес кого цикла. Так, например, по позиции 'дебиторская за долженность' норма задолженности обычно принимается равной среднему сроку платежа, норму. запасов в незавер шенном производстве определяет длительность производ ственного цикла, норма обязательств (кредиторской задол женности) определяется предоставленной организации от срочкой платежей за сырье, материалы и пр. Норму запаса для сырья, материалов, топлива, готовой продукции на складе определяют стратегически, ориентируясь на перио дичность и надежность поставок, степень дефицитности то варов; · нормативного коэффициента оборачиваемости (Коб), показывающего количество оборотов за период. На пример, при норме запасов сырья 10 дней оборачиваемость сырья составит 36 оборотов в год (360 : 10 = 36). Отсюда норма запасов по каждой позиции оборотного капитала мо .ткет определяться делением годового расхода по смете на коэффициент оборачиваемости. Так, при годовом расходе сырья 4600 тыс. руб. необходимо 127,8 тыс, руб. складских запасов (4600 : 36 = 127,8). Для определения необходимого оборотного напитала (ОбК) по каждой позиции сумма затрат по смете (3с) де лится на число дней в периоде (T) и умножается на уста новленную норму запаса в днях (Нз): (3) Смета затрат на производство и реализацию продук ции представлена в табл. 3.4.1, а расчет оборотного капита ла – в таб. 3.4.2. Таблица 3.4.1 Смета затрат на производство и реализацию продукции

Наименование показателей	Код стр.	111 квартал	1V квар тал
тыс, руб .	тыс, руб.
1	2	3	4
Реализация продукции	001	5500	11000
Пересменные затраты (со стр.003 по стр. 009)	002	2395	4790
в том числе
1. Сырье	003	1300	2600
2. Материалы	004	50	100
З. Покупные комплектующие изделии	005	200	400
4. Топливо	006	100	200
5. Невозвратная тара	007	50	100
6. ФЗП ПП*	008	500	1000
7. Начисление на ФЗП ПП	009	195	390
Постоянные затраты ( со стр. 011 по стр . 026)	010	2462	2404,9
в том числе
1 ФЗП АУП**	01]	600	600
2. Начислснис на ФЗП АУП	012	234	234
З. Услуги сторонних организаций	013	500	500
4. Затраты на реализаци ю	014	100	100
5. Амортизация	015	314	314
6. Аренда	016	200	200
7. Лизинг	017	85,7	85,7
8. Затраты на рекламу	018	50	50
9. Представительскис расходы	019	20	20
10. Затраты на обучение	020	10	10
11. Аудит, консультации	021	5	5
12. Услуги банка	022	5	5
13. Страховой фонд' '	023	2	2
14. Проценты по рублевым заемным средствам	024	213,3	133,3
15. Налоги в дорожные фонды	025	22,9	45,8
16. Прочие затраты	026	100	100
Себестоимость (стр. 002 + стр. 010 )	027	4857	7194,9

Таблица 3.4.2. Расчет оборотного капитала

№ п/п	Позиции	Норма запаса , (Нз), дни	Число оборотов в год (К об)	Оборотный капитал, (0бК) тыс. руб.
III кв.	IV кв.	прирост (гр. б - гр. 5)
1	2	3	4	5	б	7
1	Производственные запасы, всего			759,3	1177,7	417,8
в том числе
1.1	Сырье	10	36	144,4	288,9	144,5
1.2	Материалы	5	72	2,8	5,6	2,8
1.3	Покупные комплектующие изделия	20	18	44,4	88,9	44,5
1.4	Топливо	20	18	22,2	44,4	22,2
1.5	Невозвратная тара	30	12	16,7	33,3	16,6
1.6	Незавершенное производство	15	24	267,3	324,6	57,3
1.7	Готовая продукция на складе	5	72	261,5	391,4	129,9
2	Продукция отгруженная,но не оплаченная	30	12	1833,3	3666,6	1833,3
3	Дебиторская задолженность	20	18	1222,2	2444,4	1222,2
4	Денежные средства	5	72	183,7	227,5	_ 43,8
5	Итого необходимый оборотный капитал (стр. 1+ стр. 2 + стр. 3)			3814,8	7288,1	3473,3
	Кредиторская задолженность	30	12	716,7	1266,7	55О
7	Чистый оборотный капитал (ЧОК) (стр. 5 -стр. 6)			3098,1	6021,4	2923,3

Число дней в плановом периоде (Т) - 90. * ФЗП ПП - фонд заработной платы производственного персонала. ** ФЗП АУП - фонд заработной платы административно-управленческого персонала Расчет оборотного капитала, вложенного в сырье (стр. 1.1 табл. 3.4.2), материалы (стр. 1.2 табл. 3.4.2), покупные комплектующие изделия (стр. 1.3 табл. 3.4.2. и невозвратную та ру (стр. 1.5. табл. 3.4.2) произво дится на основании данных таблицы 3.4.1. по каждому квар талу (соответственно строки с 003 по 007) по формуле: где ОбКх - оборотный капитал, вложенный по каж дой позиции, тыс, руб. (гр. 5 и гр. 6 табл. 3.4.2), Зсх - затраты на производство и реализацию продук ции по смете по каждой позиции, тыс, руб. (гр. 3 и гр. 4 табл. 3.4.1), 90 - число дней в квартале, Нзх - норма запаса в днях по каждой позиции (гр. 3 табл. 3.4.2). Расчет оборотного капитала, вложенного в незавершен ное производство (стр. 1.6 табл. 3.4.2), следует производить исходя из величины производственной себестоимости, оп ределяемой как сумма прямых (счет 20), общепроизводствен ных (счет 25) и общехозяйственных (счет 26) затрат.

Производственная себестоимость определяется также как разность между полной себестоимостью и затратами по реализации (сбыту) продукции, учитываемыми на счете 44. B данном примере величина незавершенного производ ства принята на уровне 34,07% производственной себесто имости, что составляет 1603,8 тыс, руб. = 34,07% х 4707 : 100%, где 4707 тыс, руб. - производственная себестои мость, рассчитанная по данным таблицы 3.4.1 (стр. 027 - - стр. 014 - стр. 018 = 4857 - 100 - 50). Величина оборотного капитала, связанного в незавер шенном производстве, составляет 267,3 тыс, руб. (1603,8 тыс. руб.: 90 дней х 15 дней). Оборотный капитал, вложенный в готовую продукгуию (стр. 1.7 табл. 3.4.2), следует рассчитывать исходя из про изводственной себестоимости (4707 тыс. руб. : 90 дней х х 5 дней = 261,5 тыс, руб.

Величина оборотного капитала, вложенного в пр о дукц ию отгруженную, но не оплаченную (стр. 2 табл. 3.42), оп ределяется исходя из объема реализованной продукции (код стр. 001 табл. 3.4.1). B аналогичном порядке определяется величина оборотного напитала, связанного с дебиггорской задолженностью (стр. 3 табл. 3.4.2). Оборотный капитал, вложенный в денежные средства (стр. 4 табл. 3.4.2), должен покрывать полную себестоимость за вычетом стоимости сырья, материалов, покупных комп лектующих изделий (4857 - 1300 - 50 - 200 = 3307 тыс. руб.; 3307 тыс. руб.: 90 дней х 5 дней = 183,7 тыс. руб.). Величина кредиторской задолженности (стр. 6 табл. 3.4.2) определяется величиной переменных затрат (стр. 002 табл. 3.4.1) за минусом величины невозвратной тары (стр. 007 табл. 3.4.1) и начислений на ФЭП ПП (стр. 009 табл. 3.4.1) (2395 - 50 - 195 = 2150; 2150 тыс. руб.: 90 дней х 30 дней = = 716,7 тыс. руб.). Расчет оборотного капитала можно было производить с использованием коэффициента оборачиваемости (Коб). В этом случае необходимо рассчитать Коб за квартал (в табл. 3.4.2 Коб приведен в гр. 4 за год). Tак, например, по сырью Коб за квартал равен 9 оборотам (90 дп ей : 10 дней (Нз)). Отсюда ОбК, вложеттный в сырье в III квартале, бу дет составлять 144,4 тыс. руб. (1300 тыс, руб.: 9 об.). Таким образом, организации для обеспечения деятель ности необходимо иметь соответственно в III и IV кварта лах 3098,1 и 6021,4 тыс, руб.

Прирост ЧОК в размере 2923,3 тыс. руб. показывает по требность в привлечении дополнительных финансовых ре сурсов на создание и увеличение текущих активов в разре зе плановых периодов. B дальнейшем важнейшим элементом управления обо ротным капиталом является контроль за соблюдением при нятых в расчете норм запаса по позициям текущих акти вов, так как любое отклонение действительных сроков поставки, погашения дебиторской задолженности, оплаты отгруженной продукции, длительности производственных про цессов от запланированных в сторону увеличения потребу ет мобилизации дополнительных финансовых средств. Ре зервы же экономии, возможности высвобождения капитала связаны с сокращением норм запаса и ускорением оборачи ваемости оборотных средств. Они реализуются при помощи оптимизации сроков и партий поставки материальных ре сурсов, подбора надежных поставщиков, проведения ме роприятий по совершенствованию организации производ ственных процессов, планомерной работы с дебиторами. При этом главным является работа не на склад, а для конкрет ного потребителя на основе маркетинговых исследований.

Расчет потребности в оборотном капитале следует про изводить с использованием следующих принципов: · планирование оборотных средств по двум независи мым моделям --- размещаемым средствам (активам) и ис точникам их фипипсирования (пассивом); · П ланировапие общей потребност в оборотны сред стах без подразделения их на нормируемые и ненормируемыестатьи ; · Переход к укруипеиным методам расчета потребнос ти в вборитп в,(х средствах с последующей их детализацией по сагатьям; · Широкое применение типовых норм и нормативов оборотных средств по отраслям хозяйства.

Укрупненные методы расчета потребности в оборот ных средствах имеют в основе два главных параметра: дли тельность финансового цикла и планируемые затраты по хозяйственной деяте:льности.

Длительность финансового цикла определяется четырьмя периодами: снабжение, производство, сбыт и расчеты (табл. 3.4.3). Затем общую потребность организации в оборотных средствах следует распределить по статьям оборотных средств и по центрам ответственности.

Распределение обо ротных средств по центрам ответственности предполагает выделение в рамках предприятия служб, имеющих право Таблица 3.4.3. Расчет потребности в оборотном капитале по финансовым циклам

Nв п/п	Финансо - вый цикл	Длительность финансового цикла, дни	Однодневные затраты (оборот)	Потребность в оборотном капи тале,руб. (гр. 3 х гр. 5)
наименование	сумма , руб .
1	2	3	4	5	6
l	Снабжение	40	Материальные	1200 _	48 000
2	Производство	5	Затраты на продукцию	1600	8000
3	Сбыт	8	Производственная себестоимость продукции	1800	14400
4	Расчеты	12	Объем продаж в кредит	1800	9600 _
Йтого	65			80 000

распоряжаться приобретением или расходованием соответ ствующих активов. При этом целесообразно установить ли миты оборотных средств по системе 'максимум-минимум'. Службы, ответственные за приобретение активов, не дол ж~ны без санкции финансовой службы организации превы шать максимум лимита, а ответственные за использование активов наблюдают за тем, чтобы соответствующие запасы не снизились ниже установленного минимального лимита.

Система управления оборотными средствамии получает за вершенность только при подключении центров ответствен ности и делегировании им определенных полномочий и ог раничений по приобретению и использованию оборотных средств.

Потребности организации в оборотных средствах n о источникам финансирования должны определяться по мо дели, независимой от установления потребности в оборот ных средствах.

Основой для расчета здесь служит катего рия 'оборотный капитал'. Величина собственного оборотного капитала (ОбК) в данном случае рассчитывается по следующей формуле: ОбК = раздел III пассива баланса + раздел IV пассива + статьи пассива баланса, приравненные к собственным ис точникам (стр. 640 + стр. 650 + стр. 660) - раздел I актива баланса.

Планируемая величина собственного оборотного капи тала организации должна определять минимальную и мак симальную потребности.

Первая определена законом о не состоятельности (банкротстве) предприятии и должна быть не менее 10% от величины оборотных активов.

Максималь ная величина оборотного капитала обусловлена принципом целесообразности.

Организации невыгодно держать в обо роте капитал, превышающий стоимость необходимых ма териальных запасов и затрат. На практике максимальная величина оборотного капитала может составлять и меньшую величи ну (60- 8 0%о запасов) при возможности получения краткоср очных кредитов и займов.

Однако минималь ное значение собственного оборотного капитала должно составлять не менее 50% стоимости материальных запасов и затрат.

Вопросы дая самопроверки 1. Понятие чистого оборотного капитала. 2. Сущность 'цены отказа от скидки'. 3. Сущность и показатели нормирования оборотных средств. 4. Порядок расчета оборотного капитала. 3.5. Фонды денежных средств организации Для осуществления финансово-хозяйственной деятельности у организации может возникнуть необходимость со здания фондов денежных средств, которые являются одной из форм существования активов. Их создание предусмотре но действующей законодательно-нормативной базой. Поря док формирования, учета и использования фондов денеж ных средств регламентируется рядом нормативных доку ментов, в частности: • Положением по ведению бухгалтерского учета и бух галтерской отчетности в Российской Федерации, утв. При казом Минфина России 29 июля 1998 г. Ns 34н; • Положением по бухгалтерскому учету 'Учетная по литика организации' ПБУ 1/98, утв.

Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N о бОн; • Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хо зяйственной деятельности предприятии и Инструкции по его применению, утв.

Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. №60н; • Положением о составе затрат по производству и ре ализации продукции (работ, услуг), включаемых в себесто имость продукции (работ, услуг), и о порядке формирова н ия финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утв. постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N2 552 (с изм. и дон.) - до 1 января 2002 г., • Налоговым кодексом Российской Федерации (глава 25 'Налог на прибыль организаций'). Фонды денежных средств, создаваемые организацией, можно классифицировать на группы по следующим при знакам: 1. По роли и целевому назначению: · фонды общехозяйственного назначения, · фонды специального назначения. 2. B зависимости от порядка их образоваи rn i и исио.ль зования: · предусмотрены учетной политикой организации · предусмотрены уставом и определены положениями о фондах 3. По источникам образования: · относятся на расходы от обычных видов деятельности); · относятся на операционные и внереализационные расходы ; · образуются за счет чистой прибыли · образуются за счет целевых поступлений: Фонды общехозяйственного назначения создаются для финансирования основной деятельности организации. Их создание предусмотрено учетной политикой организации. K ним относятся: · уставный капитал; · паевой и неделимый фонды (в организациях потре бительской кооперации), а также фонды развития потре бительской кооперации; · с траховые фонды (резервы); · резервы предстоящих расходов; · резервы по сомнительным долгам; · резервы под обесценение вложений в ценные бумаги; · резервы под снижение себестоимости материальных ценностей.

Источники финансирования и направления использова ния уставного капитала рассмотрены в главе 1 (п. 1.2). Паевой и неделимый фонды в организациях нотреби тельской кооперации образуются в соответствии с Законом РФ 'О потребительской кооперации (потребительских об ществах, их союзах)'. Источником образования паевого фонда являются пае вые взносы пайщиков при создании потребительского коо ператива или при вступлении в уже действующий (Д 75 субсчет 'Паевой фонд' - K 86 субсчет 'Паевой фонд'). Раз мер паевых взносов устанавливается общим собранием пай щиков.

Паевой фонд может быть увеличен за счет выпллат из прибыли на паевые,взносы членам кооператива, кото рые зачисляются на персональные счета пайщиков (Д 84 - 75 субсчет 'Паевой фонд', Д 75 - субсчет 'Паевой фонд' К 86 субсчет 'Паевой фонд'). Используется паевой фонд для пополнения собствен ных оборотных средств кооператива, для покрытия убыт ков по итогам финансового года. B случае расходования средств паевого фонда общее собрание пайщиков должно установить порядок и сроки его восстановления.' Паевой фонд является делимым.

Пайщику, выходяще му из кооператива, выплачивается сумма паевого взноса (Д 86 - K 75 субсчет 'Паевой фонд', Д 75 субсчет 'Паевой фонд' - Д 50, 51). B бухгалтерском балансе паевой фонд отражается по стр. 450 в составе целевого финансирования.

Неделимый фонд по своей сути является уставным ка питалом потребительского кооператива, представляет со бой часть имущества, не подлежащую распределениiо менсду пайщиками.

Источниками формирования неделимого фонда явля ются: вступительные взносы пайщиков (Д 75-1 К 80), ежегодные обязателы3ые отчисления от прибыли (Д 84 суб счет 'Нераспределенная прибыль' - K 80), другие безвоз мездные поступления (Д 86 - K 80). Вступительный взнос представляет собой денежную сумму, направленную на покрытие расходов, связанных со вступлением в потребительский кооператив. B бухгалтерском балансе неделимый фонд отражается по стр. 410. Фонд развития потребителъсхой х ооперагуии предназ начен для стабилизации кооперативной экономики и улуч шения обеспечения сельского населения товарами и услу гами. Фонд создается в предприятиях и организациях потребительской кооперации в соответствии с постановлени ем Правительства РФ от 2 июля 1994 г. Ns 760. Фонд образуется в торговых, заготовительных и про мышленных предприятиях, предприятиях по производству и переработке сельскохозяйственной продукции, потреби тельских обществах и союзах в размере до 6% от стоимос ти реали зованных товаров (продукции), определяемой по данным бухгалтерского учета по кредиту счета 90. При транзитном обороте с участием в расчетах отчисления производятся от валового дохода, полученного от реализации то варов транзитом.

Конкретный размер отчислений опреде ляют в потребительских обществах и их предприятиях – правление соответствующего потребсоюза.Отчисления в фонд производятся ежемесячно. На сумму отчислений в фонд развития потребительс кой кооперац ии производятся следующие бухгалтерские записи: Д 20, 23, 25, 26, 29, 44 - K 84 субсчет 'Фонд развития потребительской кооперации' (ст. 297 НК РФ). Фонд используется на пополнение оборотных средств и капитальные вложения. При этом централизация фонда не допускается. По окончании года средства фонда присоединяются к добавочному капиталу организации (Д 84 - K 83). B бухгалтерском балансе в течение года величина фон да отражается в составе нераспределенной прибыли по стр. 470, а в годовом балансе - учитывается как добавоч ный капитал по стр. 420. Другие фонды денежных средств (резервы) общехозяй ственного назначения могут создаваться организацией: · в целях равномерного включения предстоящих рас ходов в издержки производства и обращения (страховые фонды (резервы), резервы предстоящих расходов); · в целях обеспечения одного из основных требований при ведении бухгалтерского учета - требования осмотри тельности, т.е. большую готовность к признанию в учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и акти вов, не допуская создания скрытых резервов (п. 7 ПБУ 1/98 'Учетная политика организации'). B настоящее время нор мативные документы регламентируют образование двух оценочных резервов. Пункт 70 Положения по ведению бух галтерского учета и отчетности в РФ предусматривает возможность создания организацией резервов сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию (товары, работы, услуги), а пункт 45 Поло жения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и п. 3.5 Приказа Минфина России от 15 января 1997 r. Ns 2 'О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами' - резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

Страховые фонды (резервы) создаются для финанси рования расходов на обязательное и добровольное страхо вание имущества (по предупреждению и ликвидации по следствий чрезвычайных ситуаций (аварий, пожаров, сти хийных бедствий, экологических катастроф и других), а так же для страхования имущества организаций и гражданс кой ответственности за причинение вреда имущественным интересам третьих лиц). При этом направления расходования средств фонда, учитываемых при налогообложении прибыли, строго рег ламентированы: на страхование средств транспорта (водно го, воздушного, наземного); страхование имущества; стра хование гражданской ответстенности организаций - ис точников повышенной опасности; страхование гражданской ответственности перевозчиков; страхование профессиональ ной ответственности; страхование от несчастных случаев на производстве (ст. 263 НК РФ). Расходы по обязательным видам страхования включа ются в состав прочих расходов в пределах страховых тари фов, а расходы по добровольному страхованию - в разме ре фактических затрат.

Расходы на иные виды страхования, в том числе по договорам страхования рисков и ответственности (кроме страхования работников по отдельным видам страхования, перечисленным в п. б ст. 255 НК РФ: на добровольное стра хование по договорам с негосударственными пенсионными фондами, долгосрочного страхования жизни и др.), в целях налогообложения по правилам гл. 25 НК РФ учету не под» Создание страховых фондов (резервов) отражается в учете бухгалтерской проводкой: Д 20, 23, 25, 26, 29, 44 - K 76-1 'Расчеты по имущественному и личному страхованию'. Резервы предстоящих расходов организация может со здавать на следующие цели: · на предстоящую оплату отпусков работникам; · выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; · выплату вознаграждений по итогам работы за год; · ремонт основных средств; • предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; • производственные затраты по подготовительным ра ботам в связи с сезонным характером производства; • предстоящие затраты по ремонту предметов, пред назначенных для сдачи в аренду по договору проката; · гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; • покрытие иных непредвиденных затрат и другие цели, предусмотренные законодательством РФ и норматив ными актами Минфина России.

Порядок резервирования тех или иных сумм должен быть предусмотрен учетной политикой организации. Так, согласно п. 11 ПБУ 1/98 организация долнсна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бух галтерской отчетности.

Резервирование; как правило, происходит на основании составленных организацией специальных расчетов или смет. Для формирования резерва на предстоящую оплату отпусков работников составляется расчет размера ежеме сячных отчислений в резерв исходя из сведений о предпо лагаемой годовой сумме расходов на оплату отпусков и о сумме единого социального налога в государственные вне бюджетные фонды (28%о - в Пенсионный фонд, 4%о - в Фонд социального страхования, 3,6 % - в фонд обязатель ного медицинского страхования). Пример 1. Организацией составлен расчет размера еже месячных отчислений в резерв на основании данных: а) предполагаемая годовая сумма расходов на оплату отпусков - 30 000 руб.; б) сумма обязательных отчислений в фонды - 10 680 руб. (30 000 х (28% + 4%о +3,6%) : 100%); в) общая сумма резерва по расчету: 30 000 + 10 680 = = 40680 руб.; г) размер ежемесячных отчислений в резерв: 40 680 руб.: 12 месяцев = 3390 руб.

Создание организацией резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и резерва на выплату вознаграждений n о итогам работы за год предусматривается учетной политикой.

Размеры ежемесячных отчислений в указанные резервы рассчитываются аналогично приведен ному расчету в примере 1 исходя из предполагаемых (пла нируемых) сумм вознаграждений.

Однако гл. 25 НК РФ создание таких резервов в целях налогообложения не предусмотрено.

Следует иметь в виду, что в соответствии с К3оТ РФ организация может в дополнение к системам оплаты тру да установить работникам вознаграждение n о итогам ра боты за год из фонда, образуемого за счет полученной орга низацией прибьли.

Размер вознаграждения в данном случае также определяется с учетом результатов труда ра ботника и продолжительности непрерывного стажа его ра боты в организации.

Порядок выплаты такого вознагражде ния устанавливается Положением о порядке выплаты воз награждения по итогам работы за год.

Формирование резерва на ремонт основньх средств производится в случае, если такой вариант учета затрат на проведение ремонта основных производственных фондов (в том числе и арендованных) отражен в учетной политике организации.

Расчет ежемесячных отчислений производит ся на основании составленной годовой сметы затрат на ремонт.

Пример 2. Составлена годовая смета затрат на ре монт, согласно которой планируемая сумма затрат - 100 000 руб.

Произведен расчет ежемесячньх отчислений: 100 00 руб.: 12 месяцев = 8333 руб.

Порядок образования прочих резервов, создаваемых в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения, аналогичен приве денному выше. Для обобщения информации о состоянии и движении сумм, зарезервированных в установленном порядке в це лях равномерного включения расходов и платежей в из дернски производства или обращения, предназначен счет 96 'Резервы предстоящих расходов'. Аналитический учет по счету 96 ведется по отдельным резервам.

Резервирование сумм отражается по кредиту счета 96 и дебету счетов учета затрат на производство или издер жек обращения ежемесячно: Д 20, 23, 25, 26, 44 - K 96. Использование сумм резерва отражается по дебету сче та 96. Пример 3 . По данным примера 1 организацией в тече ние года был создан резерв на предстоящую оплату от пусков в сумме 40 680 руб., что отражалось ежемесячно следующими бухгалтерскими проводками: Д 20 - K 96 3390 руб.

Данная сумма была выплачена работникам при наступ лении отпусков, что отражалось в бухгалтерском учете следующим образом: Д 96 - K 70 30 000 руб. Были произведены соответствующие перечисления в государственные внебюджетные фонды единого социаль ного налога: Д 96-К69 10 680 руб. B аналогичном порядке отражается использование сумм резерва на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и резерва на выплату вознаграждений по итогам рабо ты за год: на суммы начисленного вознаграждения по итогам работы за год; Д 96 - K 69 (разные субсчета) на суммы обязательных отчислений в фонды. Всеми организациями, создающими резервы предстоя щих расходов, в конце года проверяется правильность и обоснованность образования и использования сумм по тому или иному резерву, т.е. проводится инвентаризация в по рядке, предусмотренном Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.

Резерв на предстоящую оплату предусмотренных за конодательством очередных (ежегодных) и дополнительных отпусков работникам, отражаемый в годовом балансе, уточ няется исходя из количества дней неиспользованного от пуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда ра ботников (с учетом установленной методики расчета сред него заработка) и обязательных отчислений в государствен ные внебюджетные фонды. B случае превышения фактического резерва над сум мой подтвержденного инвентарзацией расчета в декабре отчетного года производится сторнировочная запись издер жек производства и обращения: Д 20, 23, 25, 26, 44 - K 96 'сторно' на сумму превышения. B случае недоначисления делается дополнительная за пись по включению дополнительных отчислений в издернс ки производства и обращения: Д 20, 23, 24, 25, 26, 44 - K 96 на сумму доначисления.

Резервы, созданные на выплату ежегодных вознаграж дений за выслугу лет и n о итогам работы за год, согласно п. 3.51 Методических указаний по инвентаризации имуще ства и финансовых обязательств, уточняются в порядке, аналогичном для резерва на предстоящую оплату отпусков работникам. B балансе по состоянию на 1 января следующ его за отчетным года данных об указанных резервах мо жет не быть, если эти вьшлаты производятся до истечения отчетного года.

Остаток по данным резервам на 1 января следующего за отчетным года может иметь место, если вып латы производятся по истечении отчетного года (напри мер, в январе). B случае превышения фактически начисленных резер вов над суммами подтвержденного инвентаризацией расче та в декабре отчетного года производится сторнировочная запись излишков производства и обращения: Д 20, 23, 25, 26, 44 - K 96 'сторно' на сумму превышения. B случае недоначисления делается запись по вклi оче ни Ю допотп3ительных отчислений в издержки производства и оГраг1 (Чiия: Д 20, 23, 25, 26, 44 - K 96 на сумму доначисления В случае если решение о вьплате того или иного воз награждения так и не было принято до составления годовой бухгалтерской отчетности, вся сумма созданного ре зерва полностью подлежит корректировке: Д 20, 23, 25, 26, 44 - K 96 на сумму созданного резерва 'сторно'. Создание ремонтного фонда осуществляется путем равномерного резервирования ежемесячно по кредиту счета 96 'Резервы предстоящих расходов' в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или издержек обращения . Н орматив ежемесячных отчислений в ремонтный фонд определя ется организацией самостоятельно. Учет затрат по капитальному и текущему ремонту ос пониых фондов, осуществляемому хозяйственным способом, ведется предварител ыно по дебету счета 23 `Вспомогатель ные производства'. На капитальный ремонт, осуществляе мый подрядным способом, предприятие заключает договор с подрядчиком, все расходы по которому учитываются на счете 60 'Расчеты с поставщиками и подрядчиками'. Фактические расходы и платежи, на которые был об разован резерв, относятся в дебет счета 96 в корреспонден ции со счетом 23 'Вспомогательные производства' на сто имость ремонта основных средств, произведенного своими силами (хозяйственным способом), или со счетом 60 'Рас четы с поставщиками и подрядчиками' на стоимость ремон та, произведенного специализированной организацией (подрядным способом) Привильность образова н ия и использования сумм по ремонтному фонду периодически (а на конец года обязательно) проверяется по данным смет и расчетов и при необходимости корректируются. При инвентаризации резерва рас хода излишне зарезервированные суммы в конце года сторнируются. В случаях, когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сроком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода и увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (Д 96 К 91-1). Пример 4 . Предприятие для проведения капитального ремонт а основных средств в предстоящем году приняло решение о создании ремонтного фонда в размере 120 000 руб.

Ежемесячная сумма резерва 10 000 руб.

Работы произво дятся подрядным способом.

Фактические затраты на ремонт по актам составили 110 000 руб. B бухгалтерском учете все эти операции отражаются следующим образом: Д 20 К 96 10 00 Ежемесячное начисление в ремонтный фонд; Д 96 К 60 10 00 Отражены фактические затратына проведение ремонтных работ согласно актам; Д 20 К 96 10 00 Сторнируется сумма неизрасходованных средств ремонтного фонда в конце года. Если ремонтный фонд создается на один год и по окон чании ремонтных работ средств в ремонтном фонде ока жется недостаточно, то пересматривается норматив отчис лений в ремонтный фонд и делается доначисление: Д 20, 23, 25, 26, 44 - K 96. Если ремонтный фонд создается на ряд лет и в конце текущего отчетного периода средств в ремонтном фонде окажется недостаточно для покрытия фактических затрат, то разницу переносят на расходы будущих периодов (Д 97 - K 60), и в соответствии с письмом Госналогслу жбы России от 30 апреля 1993 г. Nе ВГ-6-О1/160 показывают в балансе по стр. 216 'Расходы будущих периодов'. Погаше ние этой суммы (списание на себестоимость) производится только после пересмотра сметной стоимости ремонта. По мере накопления средств в ремонтном фонде осуществля ется списание затрат со счета расходов будущих периодов (Д 96 - K 97). Организации с сезонным характером производства, со здавшие за счет разницы между суммой расходов на обслу живание производства и управлением им, включенной в фактическую себестоимость по установленным нормам, и суммой фактических затрат резерв производственнъьх зат рат n о подготовителъным работам, при проведении ин вентаризации проверяют обоснованность произведенного расчета. B случае необходимости инвентаризационная ко миссия предлагает скорректировать нормы затрат.

Остатка по этому резерву на 1 января быть не должно. При образовании других разрешенных в установленном порядке резервов, в частности, по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, инвентаризационная комис сия проверяет правильность их расчета и обоснованность на конец отчетного года. Кроме того, если при уточнении учетной политики на следующий за отчетным год организация считает нецелесо образным начислять какие-либо резервы предстоящих расходов, то остатки средств резервов, по которым в установленном порядке имеют место переходящие остатки по состоянию на 1 января следующего за отным года подлежат присоединению к финансовому результату за Янва рь и отражаются бухгалтерской проводкой: Д 96 - К 91-1. Резервы предстоящих расходов отражаются в бухгал терском балансе по стр. 650. Для целей налогообложения из рассмотренных резер вов гл. 25 НК РФ предусматривает создание только двух резервов: расходов на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ) и резерва по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ). Сомнительным долгом признается дебиторская задол женность организации, которая не погашена в сроки, уста новленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями, включая суммы задолженности, по которым истекли сроки исковой давности . (п. 70 Положения по веде нию бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности). Резерв n о сомнительным долгам создается организа цией при соблюдении определенных условий: 1) резерв может быть с о :щап только по расчетам с дру гими организациями и гражданами за продукцию, т овары, работы, услуги (п. 70 Положения по ведению бухгалтерс кого учета и бухгалтерской отчетности в Р Ф); 2) резерв создается организациями, применяющими метод определения выручки от реализации продукции (ра бот, услуг) по мере отгрузки товаров (вьлолнения работ, услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов (п. 3.54 Методических указаний по инвентари зации имущества и финансовых обязательств); 3) величина резерва определяется организацией отдель но по каждому сомнительному долгу в зависимости от фи нансового состояния (платежеспособности) должника и оцен ки вероятности погашения долга полностью или частично (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и от четности); 4) создание резерва (с указанием общего его размера, суммы по каждому сомнительному долгу и вероятности по гашения долга) должно быть закреплено в учетной поли тике организации; 5) резервы по сомнительным долгам могут создаваться в т ечение всего года, относятся к внереализационным рас ходам и учитываются при налогообложении прибыли (ст. 267 НК РФ) при определенных условиях (см. п. 3.2 на стоящего пособия). Для учета создания и использования сумм резерва со мнительных долгов имеется счет 63 'Резервы по сомнитель ным долгам'. На сумму создаваемого резерва в бухгалтерс ком учете делается запись: Д 91- K 63. При списании с баланса невостребованных долгов, ра нее признанных организацией сомнительными, в бухгалтер ском учете делается запись: Д 63 - K 62. Если в течение отчетного года суммы резерва, создан ные в предыдущем отчетном году, не были использованы в какой-либо части, то н еизрасходованные суммы присоеди пяются к прибыли соответствующего года, а в учете дела ется следующая запись: Д 63 - K 91-1. B соответствии с НК РФ (п. 5 ст. 266) сумма резерва, не полностыо использованная в отчетном периоде, может быть переттсена на следующий отчетный (налоговый) период.

Аналитический учет по счету 63 ведется по каждому сомнительному долгу, на который создан резерв. При этом следует иметь в виду, что в годовом бухгал терском балансе сумма образованного резерва в пассиве бухгалтерского баланса отдельно не отражается, а деби торская задолженность, по которой созданы резервы, уменьшается на сумму этих резервов (без корреспонденции по счетам учета дебиторской задолженности и счету 63). Создание резерва под обесценение вложений в ц енные бумаги предусмотрено для организаций, осуществляющих вложения в акции и иные ценные бумаги других организа ций, котирующиеся на бирже и на специальных аукцио нах, котировка которых регулярно публикуется (п. 45 По ложения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерс кой отчетности в РФ). Данный резерв выполняет две функции: с одной сторо ны, с его помощью формируется балансовая стоимость финансовых вложений в ценные бумаги на основе их учетной стоимости, с другой стороны, он обеспечивает покрытие возможного убытка от негативного развития ситуации с оп ределенными ценными бумагами на фондовом рынке в но вом году.

Резерв создается по каждому виду ценных бумаг в от дельности (т.е. ценных бумаг одного и того же вида, типа или категории, а также одного и того нсе эмитента) на разницу между учетной и рыночной стоимостью независи мо от сохранения или увеличения стоимости всех ценных бумаг, принадлежащих организации. Он образуется в том случае, когда по состоянию на отчетную дату рыночная сто имость ценных бумаг оказывается ниже их учетной сто имости. Сумма резерва относится на финансовый результат деятельности организации через счет 91 'Прочие доходы и расходы'. Аналитический учет по этому счету ведут по ка ждому резерву.

Записи по созданию резервов производятся заключительными оборотами отчетного года.

Пунктом 6 Приказа Минфина России от 15 января 1997 г. Nц 2 предписывается ведение учета ценных бумаг, хранящихся в организации, в Kниге учета ценных бумаг с указанием следующих обязательных реквизитов: наимено вание эмитента, номинальной цены ценной бумаги, ее по купнй стоимости, номера, серии, общего количества цен ных бумаг и т.д. Tаким образом, организации при расчете резерва по кажд о му виду ценных бумаг ц елесообразно ис пользовать данные Книги учета ценных бумаг. О б щий раз мер резерва (с указанием отдельных сумм резервов по каждому виду ценных бумаг) фиксируется в учетной политики организации.

Образование резерва отражается бухгалтерской про водкой: Д 91 - K 59. Однако учетная стоимость инвестиций в ценные бумаги, числящихся на инвентарном счете 58 'Фи нансовые вложения' (Д 58 - K 51), не меняется.

Балансо вая стоимость этих финансовых вложений представляет собой алгебраическую сумму учетной стоимости и резерва. Таким образом, в бухгалтерском балансе финансовые вло нсения отражаются по рыночной стоимости (без корреспон депт.(ии на счетах 58 и 59). Сумма же образованного резерва отдельно в пассиве баланса не отражается. Если по итогам года рыночная стоимость вложений в ценные бумаги, для которых ранее был создан резерв под обесцепе]п4е, повысилась сверх рыночной стоимости, кото рая исиотпьзовалась в качестве базовой для создания резерна год ианад, то сумма резерва под обесценение данных нло ж еттий корректируется вплоть до полного восстановле ния средств из резерва на счете прочих доходов и расходов отчетного года. При этом делается запись: Д 59 - K 91-1. При выбытии вложений в ценные бумаги, по которым ранее был создан резерв под обесценение, одновременно с записями по списанию этих вложений (Д 62 - K 58) сумма резерва по ним закрывается следующей бухгалтерской про водкой: Д 59 - K 91-1. Перед составлением бухгалтерского отчета за год, сле дующий за годом создания резерва под обесценение вложе ний в ценные бумаги, любая неиспользованная часть резерва присоединяется к финансовому результату отчетного гада. Тем самым в учете восстанавливается сумма при были, ранее (в прошлом году) направленная в резерв под обесценение финансовых вложений (Д 59 - K 91-1). Суммы образованного резерва не включаются в состав вттереализационных расходов и не могут учитываться при исчислении iналогооблагаемой прибыли. При расчете налога на прибыль производится корректировка фактической при были на сумму созданного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги.

Расходы на формирование резервов под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка цен ных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность, от носятся к внереализационным расходам, учитываемым при налогообложении прибыли (ст. 300 НК РФ). Резереы под снижение стоимости материалъных цен ностей предназначены для уточнения оценки материалов.

Механизм их использования аналогичен применению дру гих оценочных резервов (резервов по сомнительным дол гам, под обесценение вложений в ценные бумаги). Перед составлением бухгалтерского баланса (как пра вило, годового) фактическую себестоимость заготовления (приобретения) материалов сравнивают с текущей рыноч ной стоимостно (стоимостью возможной продажи). Такое сопоставление проводят по испорченному сырью и матери алам, а также если запасы полностью или частично мо рально устаревают, или рыночны е цены на них устойчиво снижаются. Под текущей рыночной стоимостью или стоимостью воз можной продажи материалов понимают ту сумму денеж ных средств, которую организация может получить в слу чае продажи запасов. При определении текущей рыночной стоимости следует основываться па доступной в момент оценки наиболее надежной информации.

Сопоставление фактической себестоимости с текущей рыночной стоимостью проводят по каждому номенклатур ному номеру.

Признание стоимости возможной реализации в каче стве балансовой оценки материалов не меняет их стоимос ти в бухгалтерском учете. На суммы снижения стоимости материалов образуют резервы за счет финансовых резуль татов отчетного года (Д 91 - K 14). Для целей налогообло жения создание данного резерва гл. 25 НК РФ не предус мотрено.

Операции с переходящими остатками материальных ценностей в следующем периоде записываются без учета снижения их стоимости в балансе. В начале следующего отчетного периода остаток по счету 14 'Резервы под снижение стоимости материальных ценностей', переходящий с предыдущего периода, закры вается путем обратной записи (Д 14 - K 91-1). Таким образом, остаток на счете 14 'Резервы под сниж ение стоимости материальных ценностей' представляет разницу между фактической себестоимостью и текущей рыночной стоимостью, относящуюся исключительно к ма териалам на конец отчетного периода. При закрытии этого счета исходят из предложения, что все переходящие ос татки материальных ценностей будут полностью израсхо дованы в течение следующего отчетного периода. Фонды специалъного назначения, в частности: · резервный фонд; • фонд финансирования капитальных вложений (накоп ления); • фонд регулирования (накопления) собственных обо ротных средств; · фонд подготовки и переподготовки кадров; · фонд социального развития; · фонд материального поощрения и стимулирования (потребления) и другие создаются для финансирования оп ределенных целевых затрат.

Источником образования фондов специального назна чения является чистая прибыль отчетного года, списывае мая заключительными оборотами декабря в кредит сче та 84 'Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)': Д 99-К 84. B случае если собственники примут решение о созда нии фондов специального назначения, то нераспределен ная прибыль будет распределена по направлениям ее ис пользования с отражением по субсчетам, при этом должен быть обеспечен соответствующий аналитический учет. Так, создание фондов может быть отражено на субсче тах, например: Д 84-1 'Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)' - К 84-2 'Фонд накопления образованный' Д 84-1 'Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)' К 84-3 'Фонд потребления образованный'. Учет создания и использования средств фондов целесо образно вести раздельно и отражать в аналитическом уче те по каждому субсчету следующим образом: Д 84-2 'Фонд накопления образованный' К 84-2 'Фонд накопления использованный' (по мере использова ния средств фонда по назначению). Порядок образования и использования фондов накопле ния, их учета рассмотрен в главе 2 (п. 2.3). Средства фонда потребления направляются на соци альное развитие и материальное поощрение персонала, а также других мероприятий и работ, не приводящих к об разованию нового имущества организации. Фонд потребления предназначен для обеспечения со ц и альной защиты персонала: дотаций на питание, приобрете ние проездных билетов, путевок в санатории, детские уч реждения, на жилищное строительство, а также на мате риальное поощрение работников (единовременные премии, подарки, материальная помощь) и пр. Фонд социалъной сферы представляет собой зарезер вированные (направленные) суммы в качестве финансового обеспечения развития (капитальных вложений) социальной сферы.

Создаются фонды потребления и социальной сферы в пределах нормативов, устанавливаемых либо общим собра нием акционеров (участников 000), либо советом директо ров (наблюдательным советом) организации.

Создание фондов специального назначения должно быть предусмотрено в учредительных документах организации (уставе, учредительном договоре). На каждый создаваемый фонд должно быть разработано и утверждено общим со бранием акционеров (участников 000) положение.

Положение должно раскрывать следующие вопросы: · порядок и источники образования фонда; · порядок расходования средств фонда; · организация бухгалтерского учета средств фонда; · порядок контроля за финансированием и расходова нием средств фонда.

Средства специальных фондов используются согласно смете, которая обсуждается и утверждаетев собственника ми организации (акционерами, участниками 000, государ ственным органом). Об использовании сметы они информи руют в установленные сроки.

Унитарные предприятия на счете 84 отражают также операции по получению денежных средств с целевым ха рактером их использования от государственного органа ме стного самоуправления. В бухгал герском балансе средства фондов специально го назначения отражаются в составе нераспределенной прибыли по стр. 460 'Нераспределенная прибыль прошлых лет'. K фондам специального назначения можно отнести целевые пост упления. В бухгалтерском учете они учитыва ются на счете 86 'Целевое финансирование', а в балансе отражаются по стр. 450 'Целевые финансирование и по ступления'. Порядок их поступления, использования и учета рассмотрен в главе 2 (п. 2.3). Вопросы дпя самопроверки 1. Как классифицируются фонды денежных средств организации? 2. Какова эконq,мическая природа фондов денежных средств? 3. Kакие фонды относятся к фондам общехозяйствен ного назначения? 4. Каковы источники образования фондов общехозяй ственного назначения? 5. Каков порядок расходования средств фондов обще хозяйственного назначения ? б. На каких счетах бухгалтерского учета учитываются фонды общехозяйственного назначения? 7. Какие фонды общехозяйственного назначения мо гут иметь сальдо на конец отчетного года? 8. С какой целью создаются резервы предстоящих рас ходов и оценочные резервы? 9. Каков порядок создания фондов специального назна чения и фондов общехозяйственного назначения? 10. Каковы источники образования фондов специально го на начения? 11. На каких счетах бухгалтерского учета учитывают ся фонды специального назначения? 12. Могут ли фонды специального назначения иметь сальдо на конец отчетного года? 13. Каков порядок контроля за финансированием и рас ходованием средств фондов специального назначения? 14. Какие фонды отражаются в бухгалтерском балансе тпельной строкой? 3.6. Эффективность и интенсивность использования оборотного капитала Для оценки эффективности и интенсивности использо вания оборотного капитала (обК) применяется ряд показа телей. B основе показателей интенсивности используется врёменной фактор. Чем дольше оборотный капитал пребывает в одной и той же форме (денежной или товарной), тем мень ше эффективность его использования.

Показателями, характеризующими интенсивность ис пользования оборотного капитала, являются показатели оборачиваемости, в частности: 1. Период оборачиваемости (в днях) (Поб) показывает продолжительность одного оборота и позволяет установить, в течение какого времени оборотные средства проходят все стадии кругооборота в данной организации, прежде чем превратиться в денежную наличность. Этот показатель рассчитывается по формуле: где СОС - средняя величина оборотных средств, тыс. руб •; Пколичество дней в периоде; Ввыручка от реализации за период, тыс, руб.

Представив формулу (1) в виде:

В Ов= П'

где Ов - среднедневная выручка от реализации в пе риоде, тыс, руб.

Средняя величина оборотных средств рассчитывается как средняя арифметическая по формуле (3) или средняя хронологическая по формуле (4): где ОС 1 ОС 2 ОС n - величина оборотных средств на начало каждого месяца отчетного периода; ОС n +1 - величина оборотных средств на начало месяца периода, следующего за отчетным; n - число месяцев в отчетном периоде. 2. Коэффициент оборачиваемости (в разах) (Коб) ха рактеризует число оборотов за период, которые соверша ет оборотный капитал: Чем больше Kоб, тем экономнее используются финан совые ресурсы.

Однако высокая оборачиваемость может вызвать риск неплатежей и сбоев в поставках.

Исходя из этого целесообразно анализировать Коб в динамике. B том случае, когда в динамике Коб увеличивается или остается стабильным, организация работает ритмично. 3. Коэффициент загрузки (Кз) характеризует участие (долю) оборотных средств в каждом рубле оборота и явля ется обратным показателю Коб. Чем меньше Кз, тем более интенсивно в организации используются оборотные сред ства.

Рассчитывается по формуле: 4. Показатели абсолютного и относителъного высво бождения характеризуют процесс ускорения оборачивае мости оборотных средств. Под абсолютным высвобождением (Ва) понимается сни жение стоимости оборотных активов в отчетном периоде по сравнению с предыдущим при увеличении объемов реализации.

Относительное высвобождение (Во) рассчитывается по формуле: Во = Оп – Ро / Ко = (Рп – Ро ) / Ко ; (7) где Оп - потребность в оборотных средствах предыдущего периода, тыс, руб.; Ро и Рп - выручка от реализации отчетного и преды дущего периодов соответственно, тыс. руб.; Ко - коэффициент оборачиваемости предыдущего пе риода. Общее высвобождение (Воб) представляет собой сумму абсолютного и относительного высвобождении (Ва + Во). Для анализа интенсивности использования оборотного капитала целесообразно рассчитывать показатели обора чиваемости его отдельных элементов. Для этого форму лу (1) можно представить в виде: (8) где 3 - средняя величина запасов, тыс, руб.; ГП - средняя величина готовой продукции, тыс. руб.; НП - средняя величина незавершенного производства, тыс. руб.; ДЗ - средняя величина дебиторской задолженности, тыс, руб.; Д - средняя величина денежной наличности, тыс. руб.; Пз = 3/Ов - период оборачиваемости запасов, дни; Пгп = ГП/Ов - период оборачиваемости готовой про дукции, дни; Пнп = НП/Ов - период оборачиваемости незавершен ного производства, дни; Пдз = ДЗ/Ов - период оборачиваемости дебиторской задолженности, дни; Пд = Д/Ов - период оборачиваемости денежной на личности, дни.

Однако формула (8) верна лишь в самом общем виде.

Фактический оборот отдельных элементов характеризует не общая величина выручки от реализации, а кредитовые обороты каждого конкретного элемента, определяемые по данным бухгалтерского учета. Так, период оборачиваемости запасов (сырья и матери алов) (Пз) равен времени хранения их на складе от момента поступления до передачи в производство. Чем меньше этот период, тем меньше при прочих равных условиях произ водственно-коммерческий цикл. Пз определяется следую щим образом (9) Ускорение оборачиваемости запасов свидетельствует о повышении деловой активности предприятия.

Замедление оборачиваемости запасов может произойти за счет накопле ния излишних, неходовых, залежалых материалов, а так же за счет приобретения дополнительных запасов в связи с ожиданием роста темпов инфляции, забастовок и дефицита.

Поэтому следует выяснить наличие в составе запасов неходовых, залежалых, ненужных материальных ценнос тей по данным складского учета или сальдовым ведомос тям. Если по какому-либо материалу остаток большой, а расхода на протяжении года не было, или он был незначи тельным, то его можно отнести к группе неходовых запа сов.

Наличие таких материалов говорит о том, что оборотный капитал заморожен на длительное время в производственных запасах, в результате чего замедляется его оборачиваемость. Для оперативного управления запасами делается более детальный анализ их оборачиваемости - по каждому виду (табл. 3.6.1). Таблица 3.6.1 Период оборачиваемости производственных запасов

Вид запаса	Средние ос-	Расход мате-	Запас, дни
	татки ( Д 10), тыс. руб .	риалов ( K 10), тыс. руб .	По норме ( условно)	Фактически*
1	2	3	4	5
А	1340	8771	30	55
B	1268	16300	40	28
С	56	200	10	100
Итого	2664	25271	30	38

Из данных таблицы следует, что фактическая продол жительность оборота капитала в запасах значительно выше нормативной как в целом, так и по материалам А и С. При этом по материалу С запасы созданы на 2,5 года и превы иiа1от нормативные в 10 раз.

Следовательно, организации необходимо более эффективно управлять материальными активами, не допуская образования сверхнормативных за пасов.

Продолжителъностъ нахождения капитала в готовой продукции (Пгп) равняется времени хранения готовой продукции на складах с момента поступления из производства до отгрузки покупателям, что определяется по формуле: Для анализа состава, длительности и причин образова ния сверхнормативных остатков готовой продукции по каж дому ее виду используются данные аналитического и склад ского учета, инвентаризации и оперативные сведения от делов сбыта, службы маркетинга.

Увеличение остатков готовой продукции на складах предприятия приводит к длительному замораживанию обо ротного капитала, отсутствию денежной наличности, по требности в кредитах и уплаты процентов по ним, росту кредиторской задолженности поставщикам, бюджету, ра ботникам предприятия по оплате труда и т.д. B настоящее время это одна 1лз основных причин спада производства, снижения его эффективности, низкой платежеспособности предприятии и их банкротства.

Значительный удельный вес в текущих активах на мно гих предприятиях занимает незавершенное производство.

Увеличение остатков незавершенного производства может свидетельствовать, с одной стороны, о расширении произ водства, а с другой - о замедлении оборачиваемости капи тало в связи с увеличением продолжительности производ ственного цикла.

Период производственного цикла зависит от уровня тех ники, технологии, организации производства, материаль но-технического снабжения и других факторов.

Сокраще ние его свидетельствует о повышении деловой активности предприятия.

Продолжительность производственного цикла равна времени, в течение которого из сырья производятся гото вые товаров, что определяется по формуле: (11) Необходимо проанализировать также продолжитель ность процесса производства по каждому виду продукции и установить факторы ее изменения.

Большое влияние на оборачиваемость капитала, вло женного в текущие активы, а следовательно, и на финан совое состояние организации, оказывает дебиторская за долженность.

Период оборачиваемости дебиторской задолженности (Пдз), или период инкассации долгов, равен времени меж ду отгрузкой товаров и получением за них наличных денег от клиентов. Пдз определяется по формуле: Этот показатель целесообразно рассчитывать за кажд ый месяц.

Период оборачиваемости, или период нахождения каитала в денежной наличности, определяется следующим Таким образом, основными факторами, влияющими на величину и скорость оборота оборотных средств организа ции, являются: · масштаб деятельности организации (малый бизнес, средний, крупный); · характер деятельности (отраслевая принадлежность); · длительность производственного цикла; · количество и разнообразие потребляемых видов рес урсов; · география потребителей продукции, поставщиков и смежников; · система расчетов за товары, работы, услуги; · качество банковского обслуживания; · темпы роста производства и реализации продукции · платежеспособность клиента; · учетная политика организа ции · квалификация менеджеров; · уровень инфляции. Для оценки эффективности использования капитала применяют систему показателе, рассчитываем ых как в целом по оборотному капиталу, так и по отдельным его элементам.

Основными показателями, определяющими эффектив ность использования оборотного капитала в целом, явля ются: · рентабельность (Р), определяемаяпо формуле (14) где П - прибыль, тыс, руб.; · показатели, характеризующие динамику оборотно го капитала (прирост или сокращение). При этом абсолют ное изменение (±Д) определяется по формуле где ОбК () и ОбК n - величина оборотного капитала за отчетный и предыдущий годы соответственно на определенную дату.

Относительное изменение (Д о ) определяется по фор муле: (16) • показатели качества, характеризуемые удельным весом каждого элемента в общей величине оборотного ка питала, их динамика; • показатели капиталоотдачи (ОбКот) и капиталоем кости (ОбКем), определяемые по формулам: Ве личина оборотного капитала (стр. 290 баланса) ОбКем - обратный показателю ОбКот.

Анализ эффективности использования отдельных эле ментов оборотного капитала имеет свои особенности. Так, анализ эффективности производетвенных запасов необходимо начинать с изучения их динамики и проверки соответствия фактических остатков их плановой потребности. При этом увеличение остатков запасов (прирост) мо жет быть обусловлено только в случае роста деловой ак тивности организации (объема производства и реализации), причем темпы роста последнего должны превышать темпы роста запасов.

Размер производственных запасов в стоимостном вы ражении может измениться как за счет количественного, так и стоимостного (инфляционного) факторов.

Расчет вли яния количественного (K) и стоимостного (Ц) факторов на изменение суммы запасов (3) по каждому виду осуществ ляется способом абсолютных разниц: (18) B случае, когда в составе производственных запасов значительный удельный вес занимают материальные ресурсы целесообразно проанализировать эффективность их использования. B частности, определить: • материалоотдачу делением стоимости произведен ной продукции на сумму материальных затрат. Этот пока затель характеризует отдачу материалов, т.е. сколько про изведено продукции с каждого рубля потребленных мате риалов (сырья, материалов, топлива, энергии и • материалоемкость продукции - отношение суммы материальных затрат к стоимости произведенной продук ции - показывает, сколько материальных затрат необхо димо произвести или фактически приходится на производ ство единицы продукции; • коэффициент соотношения, темпов роста объема производства и материалъных затрат определяется от ношением индекса валовой или товарной продукции к ин дексу материальных затрат. Он характеризует в относитель ном выражении динамику материалоотдачи и одновремен но раскрывает факторы ее роста; • уделъный вес материальных затрат в себестоимо сти продукции определяется отнопением суммы матери альных затрат к полной себестоимости произведенной про дукции.

Динамика этого показателя характеризует измене ние материалоемкости продукции; • коэффициент материальных затрат представляет собой отношение фактической суммы материальных затрат к плановой, пересчитанной на фактический объем выпу щенной продукции. Он показывает, насколько экономно ис пользуются материалы в процессе производства, нет ли их перерасхода по сравнению с установленными нормами. Если коэффициент больше 1, то это свидетельствует о пере расходе материальных ресурсов на производство продук ции, и наоборот, если меньше 1, то материальные ресур сы использовались более экономно. • процессе анализа фактический уровень показателей эффективности использования материалов сравнивают с целесообразно проанализировать эффективность их использования. B частности, определить: • материалоотдачу делением стоимости произведен ной продукции на сумму материальных затрат. Этот пока затель характеризует отдачу материалов, т.е. сколько про изведено продукции с каждого рубля потребленных мате риалов (сырья, материалов, топлива, энергии и • материалоемкостъ продукции - отношение суммы материальных затрат к стоимости произведенной продук ции - показывает, сколько материальных затрат необхо димо произвести или фактически приходится на производ ство единицы продукции; • коэффициент соотношения, темпов роста объема производства и материалъных затрат определяется от ношением индекса валовой или товарной продукции к ин дексу материальных затрат. Он характеризует в относитель ном выражении динамику материалоотдачи и одновремен но раскрывает факторы ее роста; • уделъный вес материалъных затрат в себестоимо сти продукции определяется отнопением суммы матери альных затрат к полной себестоимости произведенной про дукции.

Динамика этого показателя характеризует измене ние материалоемкости продукции; • коэффициент материалъных затрат представляет собой отношение фактической суммы материальных затрат к плановой, пересчитанной на фактический объем выпу щенной продукции. Он показывает, насколько экономно ис пользуются материалы в процессе производства, нет ли их перерасхода по сравнению с установленными нормами. Если коэффициент больше 1, то это свидетельствует о пере расходе материальных ресурсов на производство продук ции, и наоборот, если меньше 1, то материальные ресур сы использовались более экономно. В процессе анализа фактический уровень показателей эффективности использования материалов сравнивают с плановым, изучают их динамику и причину изменения, а также влияние на объем производства продукции. Влияние эффективности использования материальных ресурсов на объем производства (ВП) можно определить с разной степенью детализации.

Факторами первого уровня являются изменение суммы использованных материальных ресурсов и эффективности их использования, что определяется по формулам: ВП = МЗ * МО (19) ВП = МЗ / МЕ (20), где МЗ – затраты материальных ресурсовна производство продукции; МЕ - материалоемкость; МО - материалоотдача. Для расчета влияния факторов на объем выпуска про дукции по первой модели можно применять способы цеп ных подстановок, абсолютных разниц, относительных раз ниц, индексный и интегральный методы, а по второй моде ли - только прием цепной подстановки или интегральный метод. При определении эффективности использования обо ротного капитала, вложенного в дебиторскую задолжен ность, следует изучить динамику, состав, причины и дав ность образования дебиторской задолженности.

Резкое увеличение дебиторской задолженности и ее доли в текущих активах может свидетельствовать о не осмотрительной кредитной политике предприятия по от ношению к покупателям либо об увеличении объема про даж, либо неплатежеспособности и банкротстве части по купателей. С другой стороны, предприятие может сокра тить отгрузку продукции, тогда счета дебиторов умень шатся.

Следовательно, рост дебиторской задолженности не все гда оценивается отрицательно. При оценке качества дебиторской задолженности не обходимо различать нормальную и просроченную задолжен ность.

Наличие последней создает финансовые затруднения, так как предприятие будет чувствовать недостаток финан совых ресурсов для приобретения производственных запа сов, выплаты заработной платы и др. Кроме того, замора живание средств в дебиторской задолженности приводит к замедлению оборачиваемости капитала.

Просроченная де биторская задолженность означает также рост риска непо гашения долгов и уменьшения прибыли. B составе просроченной дебиторской задолженности следует определить долю сумм, нереальных для взыска ния, а также тех, по которым истекают сроки исковой дав ности. Для характеристики качества дебиторской задолжен ности определяется и такой показатель, как доля резерва по сомнительным долгам в общей сумме дебиторской за долженности. Рост уровня данного коэффициента свидетель ствует о снижении качества последней.

Качество дебиторской задолженности оценивается так же удельным весом в ней вексельной формы расчетов, по скольку вексель выступает высоколиквидным активом, который может быть реализован третьему лицу до наступле ния срока его погашения.

Вексельное обязательство имеет значительно большую силу, чем обычная дебиторская за долженность.

Увеличение удельного веса полученных век селей в общей сумме дебиторской задолженности свиде тельствует о повышении ее надежности и ликвидности. Эти показатели сравнивают в динамике, со среднеот раслевыми данными, нормативами и изучают причины уве личения продолжительности периода нахождения средств в дебиторской задолженности (неэффективная система рас четов, финансовые затруднения у покупателей, длинный цикл банковского документооборота и т.д.). Для анализа дебиторской задолженности, кроме баланса, используются материалы первичного и аналитического бух галтерского учета. При определении эффективности использования обо ротного капитала, вложенного в денежную наличность, необходимо изучить динамику остатков денежной налично сти на счетах в банках.

Увеличение или уменьшение остатков денежной налич ности на счетах в банке обуславливается уровнем несбалансированности денежных потоков, т.е. притоком и отто ком денег.

Превышение притоков над оттоками увеличива ет остаток свободной денежной наличности, и наоборот, превышение оттоков над притоками приводит к нехватке денежных средств и увеличению потребности в кредите. Сумма денежных средств, которая необходима хорошо управляемому предприятию, представляет собой страхо вой запас, предназначенный для покрытия кратковремен ной несбалансированности денежных потоков. Сумма долж на быть такой, чтобы ее хватало для удовлетворения всех первоочередных платежей.

Поскольку денежные средства, находясь в кассе или п а счетах в банке, не приносят дохо да, их нужно иметь в наличии на уровне безопасного ми нимума.

Наличие больших остатков денег на протяжении длительного времени может бьггь результатом неправиль ного использования оборотного капитала. Чтобы деньги работали на предприятие, необходимо их пускать в оборот с целью получения прибыли. Таким образом, эффективность и интенсивность исполь зования оборотного капитала организации может быть оп ределена только в случае совокупного применения всей системы рассмотренных показателей.

Вопросы для самопроверки 1. Понятие интенсивности использования оборотного капитала 2. Показатели интенсивности использования го капитала и его элементов. 3. Факторы, влияющие на оборачиваемость оборотно го капитала. 4. Понятие эффективности использования оборотного капитала. 5. Показатели эффективности использования оборот ного капитала и его элементов. б.

Взаимосвязь показателей интенсивности и эффектив ности использования оборотного капитала. 7. Данные бухгалтерского учета, используемые для расчета эффективности и интенсивности использования обо ротного капитала. 4. РОЛЬ КАПИТАЛА B ФИНАНСОВОМ СОСТОЯНИИ ОРГАНИЗАЦИИ 4.1. Налогообложение капитала Налоги, уплачиваемые организацией с капитала, мож но разделить на две группы: • налоги, рассчитываемые в процессе формирования капитала (все косвенные налоги (акцизы, налог на добав ленпу ю стоимость, налог с продаж), таможенные пошли ны, налог на пользователей автодорог, единый социальный пдлог, налог на прибыль, налог на операции с ценными бу мягами, все местные налоги), • налоги, рассчитываемые со стоимости сформирован ного капитала (налог на имущество, налог с владельцев транспортных средств, земельный налог). Основным источником образования (приращения) капи тала в процессе деятельности организации является вы ручка от реализации продукции (работ, услуг): Д 62 - K 90-1; Д 51 - K 62. B случае, когда организация не исполнила свои обязательства перед кредиторами (поставщиками и подрядчиками (кредитовое сальдо счета 60), работниками по оплате труда (кредитовое сальдо счета 70), бюджетом (кредитовое сальдо счета 68), кредитными организациями и заимодавцами (кредитовое сальдо счета 66 и счета 67) и другими), размер приращения капитала (К) будет равняться выручке от реализации продукции (работ, услуг) (B): К = В = Н К + Р ОД + Р П +(Н пр +П ч ), (1) где Н - величина косвенных н алогов; Р од - расходы от обычных видов деятельности, состав ляющие себестоимость продукции (работ, услуг); Р пр - прочие расходы (операционные и внереализаци онные); +(Н пр +П ч ) = П - прибыль организации до налогообло женин при отсутствии чрезвычайных доходов и расхо дов; Н пр - налог на прибыль и прочие налоги, уплачивае мые из прибыли; П ч - чистая прибыль. При этом, исходя из формулы, собственным капиталом организации будет являться только чистая прибыль орга низации. Все другие элементы, входящие в состав выручки от реализации, являются чужим капиталом (заемным и при влеченным). Выручка от реализации продукции (работ, услуг) для целей налогообложения должна определяться исходя из цен, соответствующих уровню рыночных на идентичные (одно родные) товары (работы, услуги). Этот порядок определен ст. 40 НК РФ. Поэтому, в случае, когда налоговые органы докажут (в судебном порядке), что организация реализо вывала продукцию (работы, услуги) по ценам, не соответ ствующим рыночным, они вправе вынести решение о дона числении налогов и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты сделок по реализации были оцене ны исходя из применения рыночных цен на соответствую щие товары (работы, услуги). Налоги, относящиеся к первой группе, влияют на фор мирование капитала следующим образом.

Косвенные налоги , участвуя непосредственно в цено образовании, увеличивают отпускную цену продукции (ра бот, услуг) на сумму налога.

Однако, возрастая в цене, реа лизуемая продукция (работы, услуги) снижает свою конку рентоспособность.

Налогоплательщиками акцизов, налога на добавленнуiо стоимость и налога с продаж являются организации, инди видуальные предприниматели, а также лица, признавае мые налогоплательщиками в связи с перемещением това ров (по акцизам - подакцизных товаров) через тамонген ную границу России.

Перечень подакцизных товаров ограничен и определен гл. 22 Налогового кодекса РФ. K ним, в частности, относят ся: алкогольная продукция (включая пиво до 8,6% содер жания объемной доли этилового спирта), этиловый спирт, табачные изделия, ювелирные изделия, легковые автомо били, нефть, бензин и масла автомобильные, природный газ.

Налоговая база при реализации (передаче) произведен ных налогоплателъщиком подакцизных товаров (Б д ) опре деляется (ст. 187-191 НК РФ): 1) как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуралы н ом выражении - по подакцизным то варам, в отношении которых установлены твердые (специ фические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на едини цу измерения), например, 9 руб. 45 кон. за 1 литр вин шам панских и игристых; 2) как стоимость реализованных (переданных) подакциз ных товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, без учета налога на добав ленную стоимость (НДС) и налога с продаж - по подакциз ным товарам, в отношении которых установлены адвалор ные (в процентах) налоговые ставки (например, 5%о - по ювелирным изделиям, 15%о - по природному газу, реали зуемому на территории России). Таким образом, в данном случае: Ба =Р од + Р п р +П; (2) 3) как объем или стоимость реализованных конфиско ванных и (или) бесхозных подакцизных товаров, товаров, от которых произошел отказ в пользу государства, а также при первичной реализации подакцизных товаров, происхо дящих и ввезенных с территории государств - участников Таможенного союза без таможенного оформления; 4) как стоимость переданных подакцизных товаров (в том числе по соглашению о предоставлении отступного или новации, при натуральной оплате труда), а также реали зованных (на безвозмездной основе, при совершении това рообменных (бартерных) операций), исчисленная исходя из средних цен реализации, действовавших в предыдущем на логовом периоде, а при их отсутствии исходя из рыночных цен без учета данного налога, НДС, налога с продаж - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки; 5) как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки, или как сумма их таможенной стоимости и таможенной пошлины - по подакцизным то варам, в отношении которых установлены адвалорные на логовые ставки. Сумма налога по подакцизным товарам (А) исчисля ется: • как произведение соответствующей налоговой став ки и налоговой базы по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые налоговые ставки; • как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, в отношении подакцизных товаров, на которые установлены адвалорные налоговые ставки: А = Б а х С а , (3) где С а - адвалорная налоговая ставка.

Налогоплательщик, реализующий подакцизную продукцию, обязан выделить сумму налога (А) отдельной строкой в расчетных документах. Сумма акциза, подлежащая внесению в бюджет, мо жет быть уменьшена налогоплательщиком на сумму следу ющих налоговых вычетов: • на сумму налога, предъявленную продавцами и уп лаченную налогоплательщиком при приобретении подакциз ных товаров, в дальней ш ем использованных в качестве сы рья при производстве подакцизных товаров; • на сумму налога, предъявленную продавцами и уп лаченную собственником давальческого сырья при его при обретении или производстве в случае передачи подак цизных товаров налогоплательщику для переработки в ка честве давальческого сырья; • на сумму налога, уплаченную на территории России по этиловому спирту, использованному для производства виноматериалов, в дальнейшем использованных для произ водства алкогольной продукции; • на сумму налога, уплаченную налогоплательщиком, в случае возврата покупателем налогоплательщику подак цизных товаров (в том числе в течение гарантийного срока); • на сумму авансового платежа, уплаченную при приобретении акцизных марок для маркировки подакцизных товаров.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость - НДС (Б ндс ) определяется: • при реализации товаров (работ, услуг), в том числе по товарообменным операциям, реализации на безвозмезд ной основе, при оплате труда в натуральной форме - как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, с учетом акцизов (по подакцизным товарам) и без включения налога с продаж: Б ндс =А + Р о д + Р пР +П; • при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС (например, у образовательных учреждений, имеющих лицензию на право ведения образовательной деятельности и освобожденных от уплаты НДС по платным образовательным услугам), - как разница между ценой реализуемого имущества с учетом НДС и акцизов (по подакцизным товарам) и без включения налога с продаж и стоимостью реализуемого имущества по остаточной стоимости с учетом проводимых переоценок; • при реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц (не являющихся налогопла тельщиками НДС), по перечнзо, утверждаемому Правитель ством РФ (кроме подакцизных товаров) - как разница между ценой реализации с учетом НДС и без налога с продаж и ценой приобретения указанной продукции; • при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) - как стоимость их об работки, переработки и иной трансформации с учетом ак тивов (для подакцизных товаров) и бе:з включения в нее НДС и налога с продаж; • при ввозе товаров на таможенную территорию Рос сии - как сумма таможенной стоимости, тамо ж ениой пош лины (подлежащей уплате), акцизов (подлежащих упла те по подакцизным товарам); • при получении: авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), кроме реа лизуемых на экспорт; сумм за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи на пополнение фондов специального назначения в счет увеличения дохо дов либо иначе связанных с оплатой реализованных това ров (работ, услуг); сумм в виде процента (дисканта) по век селям, по товарному кредиту в части процента, превыша ющей его размер, рассчитанный по ставке рефинансирования Центрального банка России; страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств; санкций за неисполнение или ненадлежащее ис полнение договоров (контрактов), предусматривающих пе реход права собственности на товары (работы, услуги) – в размере полученных платежей. B настоящее время налогообложение производится по трем основным ставкам. По ставке 0% облагаются, напри мер, товары, помещаемые под таможенный режим экспор та при условии их фактического вывоза за пределы тамо женной территории России, а также работы и услуги, свя занные с их производством и реализацией. По ставке 10% облагается часть продовольственных товаров и товаров для детей. Все остальные реализуемьте товары (работы, услуги) облагаются n о ставке 20% . По ставкам 9,09 и 16,67% (расчетные налогоыъе став ки) облагаются: полученные денежные средства, связан ные с оплатой товаров (работ, услуг); реализация товаров (работ, услуг), приобретенных на стороне и учитываемых с НДС; при удержании налога из доходов иностранных нало гоплательщиков налоговыми агентами. Сумма НДС, подлежащая уплате, рассчитывается как соответствующая налоговой ставке процентная доля нало говой базы: НДС = Б ндс *С ндс (5) где С ндс - налоговая ставка, %. Налогоплательщик, реализующий товары (работы, ус луги), облагаемые НДС, обязан выделить сумму налога от дельной строкой в расчетных документах.

Налогоплательщик имеет право уменьшить сумму НДС при уплате в бюджет на следующие налоговые вы четы: • на сумму НДС, предъявленную налогоплательщику и уплаченную им при приобретении товаров (работ, ус луг) на территории России либо при ввозе на таможенную территорию России, используемых для осуществления про изводственной деятельности или иных операций, являю щихся объектами налогообложения, а также для пере продажи; • н а сумму НДС, удержанную из доходов иностранных лиц, пе состоящих на учете в налоговых органах России, и уплаченные за указанных налогоплательщиков налоговыми агентами; • на сумму НДС, предъявленную продавцом покупател ю и уплаченную продавцом в бюджет в случае возврата реализованных товаров продавцу или отказа от них, в том числе с суммы авансовых платежей; • на сумму НДС, исчисленную продавцами и уплачен ную ими в бю днсет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) на экс порт и др.

Налоговая база для исчисления налога с продаж (Б н/пр ), уплачиваемого в случае реализации товаров (ра бот, услуг) за наличный расчет, определяется следующим образом: Б нп/р = Р од +Р пр +П+А+НДС. Ставка налога с продаж устанавливается законодатель ными актами субъектов РФ, при этом максимальная ставка составляет 5%. Сумма налога с продаж (Н р ) определяется как соответству i ощая налоговой ставке процентная доля налоговой базы: где С нп/пр - ставка налога с продаж, %. Начисление косвенных налогов в бухгалтерском учете отражается следующим образом: Д 90-4 - K 68 субсчет 'Акцизы'; Д 90-3 - K 68 субсчет 'НДС'; Д 90-5 - K 68 субсчет 'Налог с продаж'. Налогоплательщиками налога на пользователей авто дорог являются организации (в том числе с иностранными инвестициями), созданные ими филиалы и другие анало гичные подразделения, имеющие отдельный баланс и рас четный счет, предприниматели, международные объеди нения и организации, занимающиеся на территории России предпринимательской деятельностью, а также иностран ные юридические лица. Базой для исчисления налога на пользователей автодо рог (Б дД ) является выручка, полученная от реализации то варов (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, опреде ляемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, без включения в нее сумм налога с продаж, НДС, акциза и таможенной по шлину. Б ад =Р од + Р пр + П. (8) По заготовительной, снабженческо-сбытовой и торго вой деятельности налоговая база определяется как разница между продажной и покупной ценами товаров без включе ния в них НДС и налога с продаж.

Ставка налога установлена в размере 1% . Сумма налога (Н ад ) определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы: Н ад = Б ад х 1% (9) Сумма налога на пользователей автодорог включается организацией в состав затрат по производству и реализа ции продукции (работ, услуг), что отражается бухгалтер ской проводкой: Д 26,44 - K 68 субсчет 'Налог на пользо вателей автодорог'. С 1 января 2002 г. в связи с введением гл. 25 'Налог на прибыль организаций' НК РФ сумма налога включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией продукции в группу 'Прочие расходы'. Налоговой базой по уплате единого социального нало га (Б еси ) является сумма доходов, начисленных работодате лями работникам в денежной или натуральной форме, в виде представленных раоотникам материальных, соци альных или иных благ или в виде материальной выгоды. При этом доходами считаются выплаты, вознаграждения и иные доходы, начисляемые работодателями в пользу ра ботников по всем основаниям, в том числе вознаграждения по договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ (услуг), а также по авторским и лицензионным договорам, выплаты в виде ма териальной помощи и иные безвозмездные выплаты.

Ставки ЕСН дифференцированы в зависимости от сум мы налоговой базы за год на каждого отдельного работника. При этом максимальный размер ставки составляет 35,6%о (в том числе 28%о - в Пенсионный фонд, 4 - в фонд госу дарственного социального страхования и 3,6%о - в фонд обязательного медицинского страхования). Сумма ЕСН определяется как соответствующая нало говой ставке процентная доля налоговой базы: ЕСН = Б есн х Сесн ( 10) где С есн , - ставка единого социального налога, % Сумма ЕСН включается организацией в состав затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), что отражается в бухгалтерском учете следующим обра зом: Д 20, 23, 25, 26, 29, 44, 97 - K 69 (субсчет 1 'Расчеты по социальному страхованию', субсчет 2 'Расчеты по пен сионному обеспечению', субсчет 3 'Расчеты по обязатель ному медицинскому страхованию'). Для целей налогообло жения прибыли с 1 января 2002 г. этот налог включается в состав расходов по производству и реализации продукции в группу 'Прочие расходы'. Таким образом, данные налоги (налог на пользователей автодорог и единый социальный налог) увеличивают себе стоимость продукции (работ, услуг) (Р оД ), что, следовательно, ведет к уменьшению собственного капитала организации.

Плательщиками налога на прибыль в соответствии с гл. 25 'Налог на прибыль организаций' НК РФ ( с 1 января 2002 года) являются российские организации, включая не коммерческие организации и бюджетные учреждения; Центральный банк РФ, а также иностранные организации, осу ществляющие свою деятельность в России и получающие доходы от источников в России.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль орга низаций признается прибыль, полученная налогоплатель щиками.

Прибылью для российских организаций является полу ченный доход, уменьшенный на величину расходов, опре деляемых гл. 25 НК РФ. B соответствии со ст. 248 НК РФ к доходам относятся: · доходы от реализации товаров (работ, услуг) и иму щественных прав без косвенных налогов (налога с продаж, НДС, акцизов); · внереализационные доходы.

Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производ ства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущества (включая ценные бумаги) и имущественных прав.

Предусмотрено два метода признания доходов (расхо дов) - метод начислений и кассовый метод. При этом кассо вый метод монсет использоваться только при условии, что в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без НДС и налога с продаж не превысила одного миллиона руб лей за каждый квартал. Все иные налогоплательщики с 1 января 2002 г. долткны применять метод начислений.

Расходами признаются экоНюмически оправданные зат раты, понесенные налогоплательщиком, обоснованные и документально подтвержденпгые. • зависимости от характера и условий осуществления деятельности расходы подразделяются на: · расходы, связанные с производством и реализацией; · внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией подразделяются на: · материальные расходы; · расходы на оплату труда; · суммы начисленной амортизации; · прочие расходы.

Расчет налоговой базы осуществляется в следующем порядке: 1. Определяется сумма доходов от реализации в от четном периоде, в том числе: · выручка от реализации товаров (работ, услуг) соб ственного производства, а также от реализации имуще ства, имущественных прав; · выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке; · выручка от реализации покупных товаров; · выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся ва организованном рынке; · выручка от реализации основных средств; · выручка от реализации товаров (работ, услуг) об служивающих производств и хозяйств. 2. Определяется сумма расходов, произведенных в от четном периоде, уменьшающих сумму доходов от реализа ции, в том числе · расходы на производство и реализацию товаров (ра бот, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав; · не обращающихся на организованном рынке; · расходы, понесенные при реализации покупных то варов; · низованном рынке; · · расходы, понесенные обслуживающими производства ми и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг). 3. Определяется прибыль (убыток) от реализации, в том числе: · прибыль от реализации товаров (работ, услуг) соб ственного производства, а такж~е от реализации имуще ства, имущественных прав; · обращающихся на организованном рынке; · п рибыль (убыток) от реализации покупных товаров; · прибыль (убыток) от реализации финансовых инст рументов срочных сделок, не обращающихся на организо ванном рынке; · прибыль (убыток) от реализации основных средств; · луг) обслуживающих производств и хозяйств. 4. Определяется сумма внереализационных доходов. 5. Определяется сумма внереализационных расходов. 6. Определяется сумма прибыли (убытка) от внереали зационных операций (стр. 4 - стр. 5). 7. Рассчитывается налоговая база за отчетный (налого вый) период.

Установлена единая ставка налога на прибыль - 24%, в том числе: · ставка налога, зачисляемая в федеральный бюд акет - 7,5%, · ставка налога в бюджеты субъектов Российской Фе де рации - - до 14,5 · ст авка налога, зачисляемая в местные бюджеты, - 2%о. Налог на прибыль рассчитывается в целом по организации и юридическому лицу, включая филиалы, представительства и другие территориально обособленные структурные подразделения (по месту которых созданы стационарные рабочие места на срок более одного месяца независимо от отражения его создания в учредительных документах), как имеющие , так и не имеющие самостоятельный баланс и расчетный (текущий) счет. Налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъектов Российской Федерации по месту нахождения структурных подразделений организации, определяется исходя из доли прибыли, приходящейся на эти структурные подразделе ния. Доля прибыли рассчитывается пропорционально среднесписочной численности работников структурных подраз делений (или фонду оплаты труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества.

Пример . Организация имеет помимо головного предпри ятия филиалл u представительство.

Налогооблагаемая при бъсль за квартал в целом n о головному предприятию u всем структурным подразделениям (консолидированная) соста вила 150 тые. руб. Сумма налога на прибьипь, зачисляемая в федералъный бюджет, составит 11 250 руб. (150 000 : 100% х 7,5%о). Расчет налога на прибъслъ, зачисляемый в регио налън ы е бюджеты n о месту нахождения территориально обособленных подраз делений, представлен в таблице.

Структура головного предприития	Фонд оплаты труда (ФОТ), руб .	Удельный вес ФОТ,%	Остаточная стоимость амортизируемого имущества, руб.	Удельный вес остаточной стоимости амортизируемого имущества, %	Средний удельный вес % ((гр.3+гр.5)/2)	Сумма прибыли приходящаяся на подразделение, руб.
1	2	3	4	5	б	7
Головное пред приятие	74 439	63,285	1 273 793	78,323	70,804	106 206
Филиал	33 542	28,5.16	247 544	15,221	21,869	32 803
Представи-тельство	9 644	8,199	105 056	6,456	7,327	10 991
ВСЕГО	117 625	100	1626333	100	100	150 000

Сумма налога на прибыль, зачисляемая в региональ тпы е бюднсеты по месту нахождения головного предприя 'ги', филиала и представительства, будет составлять: · по головному предприятию - 15 400 руб. (106 206 х х 14,5% : 100%); · по филиалу - 4756 руб. (32 803 х 14,5% : 100%); · по представительству - 1594 руб. (10 991 х 14,5% 100%). B бухгалтерском учете начисление налога на прибыль, как по авансовым платежам, так и в порядке перерасчета налога по фактически полученной прибыли, отражается следующим образом: Д 99 - K 68 субсчет 'Налог на при быль'. Плательщиками налога на имущество являются юри дические лица по законодательству РФ, филиалы и дру гие аналогичные подразделения юридических лиц, имею щие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, а так же иностранные юридические лица, имеющие имущество на территории России.

Налоговой базой для расчета налога на имущество (Б им ) является стоимость имущества (активов) организации, оп ределяемой по данным бухгалтерского баланса.

Налогооблагаемым имуществом являются учитываемые по соответствующим счетам: · • основные средства (01, 02) и доходные вложения в материальные ценности (О3, 02) по остаточной стоимости с учетом проводимых переоценок; · нематериальные активы (04, 05) по остаточной сто имости; · вложения во внеоборотные активы (08) (за исключе нием субсчетов 1, 2, 5, 7, 8. 9); · материалы (10); · животные на выращивании и откорме (11); · заготовление и приобретение материалов (15); · отклонение в стоимости материалов (16); · основное производство (20); · полуфабрикаты собственного производства (21); · вспомогательные производства (23); · обслуживающие производства и хозяйства (29); · расходы будущих периодов (97); · выполненные этапы по незавершенным работам (46); · готовая продукция (43); · товары без учета НДС (41); · расходы на продагку (44); · товары отгруженные без учета НДС (45); · прочие оборотные активы (стр. 270 баланса). Для целей налогообложения определяется среднегодо вая стоимость имущества организации за отчетный период.

Отчетными периодами по налогу на имущество являются: квартал, полугодие, 9 месяцев и год. Таким образом, сред негодовая стоимость имущества (ССИ) определяется нарас тающим итогом с начала года.

Среднегодовая стоимость имущества организации за отчетный период определяется путем деления.на 4 суммы, полученной от сложения половины стоимости имущества на 1 января отчетного года и на первое число следующего за отчетным периодом месяца, а также суммы стоимости имущества на каждое первое число всех остальных квар талов отчетного периода. Так, среднегодовая стоимость иму щества за год определяется по формуле: (11) где СИ 1 - стоимость имущества на 1 января отчетного года; СИ 2 - стоимость имущества на 1 апреля отчетного года; СИ З - стоимость имущества на 1 июля отчетного года; СИ 4 - стоимость имущества на 1 октября отчетного года; СИ 1+1 - стоимость имущества на 1 января года, следу ющего за отчетным.

Расчет среднегодовой стоимости имущества, например за 1квартал, будет определяться по формуле: (12) По налогу на имущество имеются льготы, в частности, стоимость имущества уменьшается на балансовую стоимость объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе организации, в том числе объекты образования, культуры, искусства, объекты, используемые исключительно для охраны природы, пожарной безопасности и граждансцой обороны и др.

Предельный размер налоговой ставки на имущество организации не может превышать 2% о от налогооблагаемой базы.

Конкретные ставки налога на имущество, определяемые в зависимости от видов деятельност организаций, устанавливаются законодательными (представительными) органами субъектов РФ. Сумма налога исчисляется налогоплательщиком самостоятельно и ежеквартально уплачивается в бюджет с учетом ранее начисленных платежей за отчетный период.

Пример. Стоимость имущества организации на 1 ян варя 2001 г. n о данным бухгалтерского баланса составила '1 223 456 руб., на 1 апреля 2001 г. - 1 357 667 руб., на 1 июля 2001 г. - 989 564 руб.

Ставка налога на имущество - 2%. Организация не имеет льгот n о налогу на имущество.

Организацией будет уплачено налога на имущество: а) за 1 квартал 2001 г.: · среднегодовая стоимость имущества составит 332 640 руб.: 332 640 = (1 223 456 : 2 + 1 357 667:2) : 4 = 1 290 562:4, · налог на имущество к уплате составит 6453 руб. 6653 = 332640 х 2% : 100%; б) за полугодие 2001 г.: · среднегодовая стоимость имущества составит 644 руб.: 616044(1 = 223456:2+1357667+989564:2) : 4 = 464 177 : 4, · налог на имущество составит 12 321 руб.: 12 321 =616044 х2%: 100%, · налог на имущество, подлежащий уплате в бюджет, составит 5 866 руб.: 5868=12321 - 6453. Филлиалы и иные обособленные подразделения организации, имеющие отделъный баланс и расчетный (текущий) счет, уплачивают налог на имущество самостоятельно.3а обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего) счета, налог на имущество уплачивает головная организация по месту их нахождения, в случае, если по месту нахождения обособленных подразделений созданы рабочие места на срок более одного месяца. При этом порядок расчета налога на имущество у всех обособленных подразделений аналогичен. B частности, налоговая база по месту нахождения обособленных подразделений определяется исходя из стоимости имущества, фактически находящегося по месту нахождения этих обособленных подразделений. B случае, если по месту нахождения обособленных подразделений не имеется рабочих мест, налог с этого имущества уплачивается по месту нахожде ния головной организации.

Пример. B состав организации входят филиал, имеющий отделъный баланс и расчетный счет в банке, и обособленное подразделение, n о месту нахождения которого создано стационарные рабочие места, не имеющее отделъного баланса и расчетного счета, хоторые находятся в другом субъекте РФ. Сведения о среднегодовой стоимости имущества, ставках налога на имущество представлены в таблице.

Наименование подразделений организации	Среднегодовая стоимость имущества, тыс, руб.	Ставка налога по месту нахождения подразделения, %	Сумма налога на имущество, тыс. руб.
1	2	3
Головная организация	1000	2	24
Филиал	800	1,5	12
Обособленное под азделение	200	2	4
B целом по организации	2000	2	40

B начале определяется сумма налога на имущество в целом по организации по ставке налога, действующей по месту нахождения головной организации: 2000 х 2% : 100% _ = 40 тыс, руб. Затем определяется сумма налога на имущество по месту нахождения обособленных подразделений исходя из ставок налога, действующих на территории субъекта РФ, па коТОрой расположены эти подразделения: · по филиалу: 800 х 1,5% : 100% = 12 тыс, руб., · по обособленному подразделению: 200 х 2% : 100% =4 тыс, руб. Сумма налога на имущество, подлежащая уплате по месту нахождения головной организации, определяется как разница мегкду суммой налога на имущество, исчисленной в целом по организации, и суммами налога, уплаченными головной организацией в бюджеты по месту нахождения территориально обособленных подразделений. Таким образом, по месту нахождения головной организации должен быть уплачен налог на имущество в сумме 24 тыс, руб. (40 - 12 - 4). B бухгалтерском учете начисление суммы налога на имущество отражается бухгалтерской проводкой: Д 91-2 - К 68 субсчет 'Налог на имущество'. Таким образом, налог на имущество уменьшает финансовые результаты деятельности организации за отчетный период. Налог с владельцев транспортных средств уплачивается организацией при наличии на ее балансе транспортных средств, подлежащих регистрации в соответствии с постановлением Правительства РФ от 12 августа 1994 г. Лf 938 'О государственной регистрации автотранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации Ставки налога устанавливаются с каждой лошадиной силы в рублях по видам транспортных средств законодательными (представительными) органами власти субъектов РФ. Суммы платежей по данному налогу включаются организацией в состав себестоимости продукции (работ, услуг), lгго о гражается в бухгалтерском учете: Д 20, 23, 25, 26, 29, 44 1С (i8 субс'и'т 'Па,оо с владельцев транспортных средств'. Для целей налогооблажения прибыли с 1 января 2002гю этот налог включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией в группу 'Прочие расходы'. Земельный налог исчисляется исходя из налоговой базы (площади земельного участка, облагаемой налогом), утверждают ставки земельного налога и налоговых льгот.

Средние размеры налога с одного гектара пашни по субьектдм РФ установлены Правительством РФ. Исходя из них и кадастропой оценки угодий органы законодательной (представительной) власти субъектов РФ устанавливают и утверждают ставки земельного налога по группам почв, многолетних насаждений, сенокосов и пастбищ.

Земелъный налог на селъскохозяйственные угодья определяется как произведение площади угодий на соответствующую ставку зе1ельного налога.

Земелъный налог за участки в границах сельских населенных пунктов и ене их черты, предоставленные гражданам для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, животноводства, огородничества и выпаса скота, взимается со всей площади земельного участка по средним ставкам налога за земли сельскохозяйственного назначения административного района.

Земелъный налог за участки, предоставленные гражданам и юридическим лицам в границах сельских населенных пунктов для иных целей, взимается со всей площади земельного участка в размере 5 рублей за квадратный метр. Налог на земли городов и поселков устанавливается также законодательными (представительными) органами власти субъектов РФ исходя из средних ставок, утвержденных Правительством РФ. При этом Правительством предусмотрены повышающие коэффициенты к средней ставке земельного налога для курортных районов и зон отдыха, а также с учетом статуса города и пригородов. Налог за земли, занятые жилищным фондом, а также под личным подсобнъсм хозяйством, дачными участками, индивидуалънъсми и кооперативными гаражами в границах городской (поселковой) черты, взимается со всей площади земельного участка в размере 3% от ставок земельного налога, установленного в городах и поселках городского типа, цо пе менее 10 руб. за та3адратттый метр.

Земельный налог уплачивается равными долями в два срока: до 15 сентября и до 15 ноября. Сумма начисленного земельного налога относится на себестоимость продукции (работ, услуг), что отражается бухгалтерской проводкой: Д 26 - К 68 субсчет 'Расчеты по земельному налогу'. B целях налогооблажения прибыли с 1 января 2002 г. земельный налог включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией в группу 'Прочие расходы'. Организация уплачивает также различные местные налоги, которые относятся на уменьшение финансовых результатов деятельности (прибыли) организации, следовательно, уменьшают ее собственный капитал (Д 91-2 - K 68). Вопросы дая самопроверки 1. Порядок расчета налоговой базы по акцизам при реализации подакцизной продукции. 2. Порядок расчета налоговой базы по НДС. 3. Порядок расчета налоговой базы по налогу с продаж. 4. Влияние косвенных налогов на величину капитала организации. 5. Порядок расчета налоговой базы по налогу на пользователей автодорог. 6. Порядок расчета налоговой базы по единому социальному налогу. 7. Порядок расчета налоговой базы по земельному налогу. 8. Порядок расчета налоговой базы по налогу с владельцев транспортных средств. 9. Влияние налогов на пользователей автодорог, единого социального налога, земельного налога, налога с владельцев транспортных средств на величину капитала организации. 10. Порядок расчета налоговой базы по налогу на прибыль.

Влияние налога на прибыль на величину капитала организации. 11. Порядок расчета налоговой базы по налогу на имущество. 12. Влияние налога на имущество на величину капитала организации. 4.2. Анапиз финансового состояния организации Деятельность организации получает законченную денежную оценку в системе показателей финансовых результатов. Они необходимы как внутренним, так и внешним пользователям для принятия решений, в частности: • менеджерам организации, в том числе руководителям, важно оценить эффективность принимаемых решений по вложению средств, а также полученных результатов; Проведенный анализ показал, что в целом имущество предприятия увеличилось на 302 тыс, руб., прежде всего в результате увеличения оборотных активов, удельный вес которых вырос на 5,6%. Их рост составил 23,4% к показателю на начало года.

Анализ платежеспособности и финансовой устойчивости организации проводится в три этапа.

Организация считается платежеспособной, если ее денежные средства, финансовые вложения и активные расчеты (расчеты с дебиторами) покрывают ее краткосрочные обязательства, что отражается формулой: (1) где Д - денежные средства (стр. 260 бухгалтерского баланса) + финансовые вложения (стр. 250) + дебиторская задолженность (стр. 230 + стр. 240); M - краткосрочные кредиты и займы (стр. 610); Н - кредиторская задолженность (стр. 620). Финансовая устойчивость организации определяется обеспеченностью ее запасов и затрат источниками их формирования. На первом этапе определяется наличие источников средств, в частности: 1.1. Наличие собственных оборотных средств (Ес) рассчитывается по формуле: Ес=К+Рд - Ав, (2) где K - капитал организации (стр. 490 бухгалтерского баланса); Рд - долгосрочные пассивы (стр. 590); Ав - внеоборотные активы (стр. 190). 1.2. Общая величина основных источников формирова ния запасов и затрат (Ео) рассчитывается по формуле: Ео = Ес + М Таким образом, основными источниками формирования запасов и затрат являются: собственные оборотные средства и краткосрочные кредиты и займы. На втором этапе определяется обеспеченность запасов и затрат источниками собственных оборотных средств, в частности: 2.1. Рассчитывается излишек или недостаток собственных оборотных средств по формуле: Ес (+,-) Ес – З, (4) 2.2. Рассчитывается излишек или недостача общей велечины основных источников запасов и затрат (Ео) по формуле: Ес (+,-) = Ес + М – З , (5) На третьем этапе определяется финансовое состояние организации путем выявления его принадлежности к одному из четырех типов: 1-й тип - абсолютная финансовая устойчивость. B этом случае должно соблюдаться следующее требование: 3 (6) 2-й тun - нормальная финансовая устойчивость характеризуется соблюдением следующего соотношения: З = Ес + М (7) 3-й тun - неустойчивое финансовое состояние характеризуется соблюдением следующего соотношения: Ео = Ес + М + Ио (8) где Ио - источники, ослабляющие финансовую напряженность (это временно свободные средства, полученные от других организаций (стр. 621 бухгалтерского баланса)). 4-й т un - кризисное финансовое состояние характе разуется следующим соотношением: 3>Ес+ M . (9) Исходя из рассмотренных выше формул путями выхода организации из финансового кризиса являются: • уменьшение запасов путем снижения неликвидных, стоимости материальных ценностей, сокращения матсриалоемкости и энергоемкости производства; • увеличение собственных оборотных средств путем возрастания собственного капитала организации и уменьшения доли внеоборотных активов.

Анализ ликвидности и кредитоспособности организации включает определение: • кредитоспособности, представляющей собой способность организации своевременно и полностью рассчитываться по своим обязательствам (определяется на основе анализа ликвидности баланса и ликвидности его активов): • ликвидности активов, характеризующей время, необходимое организации для превращения активов в денежные средства (чем меньше необходимо времени, тем активы являются более ликвидными): • ликвидности баланса, выражающейся в покрытии обязательств организации ее активами, срок превращения которых в деньги соответствует сроку погашения обязательств. Таким образом, для определения ликвидности необходимо сопоставить актив (А) и пассив (П) бухгалтерского баланса. Для этого активы и пассивы организации целесообразно сгруппировать по следующим признакам (табл. 4.2.2): · активы по степени убывания их ликвидности, · пассивы по возрастанию сроков их погашения (упла Группировка активов и пассивов

Показатели группыровки актива баланса	Группыровна актива балдиса	Данные бухгалтерского баланса (Ni строк)	Показатели группыровни пассива баланса	Группировка пассива баланса	Данные бухгалтер ского ба ланса (3 строк)
А1	Наиболее ликвидные активы	Стр.250+ стр.260	П1	Наиболее срочные обязатель ства	Стр.620
А2	Быстро реализуемые активы	Стр. 230 + стр. 240 + стр.270	П2	Краткосрочные пассивы	Стр. 610 + стр. 670
АЗ	Медленно реализуемые активы	Стр. 210 - стр. 217	ПЗ	Долгосрочные пасси вы	Стр. 590
А4	Tрудно реализусмыс активы	Стр. 190	П4	Постоянные пассивы	Стр. 490 + стр. 630 + стр. 640 + стр.650 + стр. 660 - стр. 217

Исходя из проведенной группировки, баланс считается ликвидным, если соблюдаются все четыре соотношения повременно: А1 > (=) П1; А2 > (=) П2; АЗ > (=) ПЗ; А4 · случае, если одно из соотношений не соблюдается, баланс считается неликвидным.

Таблица 4.2.2 Анализ динамики ликвидности бухгалтерского баланса организации*

Показатели группировки актива	Да н ные группировки актива, ты с.руб.	Показатели группи-ровки пассива	Данные групировки пассива		В 5% к изменению итога
На начало периода	На конец периода	На начало периода	На конец периода	На начало периода (i р. 7 : гр. 5)	На конец периода (гр. 8 гр. б)
На начало периода	На конец периода
(гр. 2 -(гр.	3 -
гр. 5)	гр. б)
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10
А1	80	875	П1	-	270	80	605	-	224,1
А2	-	-	П2	1000	1025	-1000	-1025	-100	-100
АЗ	1333	868	П3	-	-	1333	868	-	-
А4	1667	1639	П4	2080	2088	-413	-449	-19,9	-21,5
БАЛАНС	3080	3382	БАЛАНС	3080	3382	-		-	-

Анализ данных показал, что организация имеет неликвидный баланс, так как не соответствует установленным требованиям соотношение А2 (=) П2). Исходя из этого, организации псобходимо выявить факторы (причины), повлиявшие на пеликвидность баланса и их роль в создавшейся ситуации.

Анализ финансовых коэффициентов необходим организации: · для сравнения финансовых показателей организации за различные сопоставимые периоды деятельности, а также с аналогичными показателями других организаций, со средними показателями по отрасли и народному хозяйству целом, · в качестве нормативов (критериев), определяющих нормальное финансовое состояние организации.

Отдельные нормативы й их значения складываются сами, исходя из практики деятельности организаций, другие утверждаются ведомствами, а ряд показателей - Правительством РФ, · ч астности, в целях регламентации процесса банкротства организаций.

Финансовые коэффициенты представляют собой относительные показатели финансового состояния организации и рассчитываются в виде отношений абсолютных финансовых показателей друг к другу.

Финансовых коэффициентов насчитывается множество, однако в практической деятельности используется около 30. Основными из них являются следующие: 1. Коэффициент автономии (Ка) показывает долю собственных источников в общем объеме источников финансирования организации.

Рассчитывается по формуле: где Б - валюта баланса организации (стр. 300 бухгалтерского баланса). 2. Коэффициент маневренности (Км) показывает, какая часть собственных источников финансирования вложена в наиболее мобильные активы: Поэтому чем больше данный коэффициент, тем больше условий для маневра в финансовой деятельности.

Данный коэффициент рассчитывается по формуле: 3. Коэффициент соотношения заемных и собственных средств (Кзс) показывает, какая часть деятельности организации финансируется за счет заемных средств. Рассчитывается по формуле: 4. Коэффициент обеспеченности собственными обо ротными средствами (Ко) показывает наличие собственных оборотных средств, необходимых для финансовой устойчивости организации.

Рассчитывается по формуле: 5. Коэффициент финансирования (Кф) показывает, какая часть деятельности организации финансируется за счет собственных средств.

Рассчитывается по формуле: 6. Коэффициент абсолютной ликвидности (Кал) показывает, какая часть текущей задолженности может быть погашена в ближайшее к моменту составления баланса время.

Рассчитывается по формуле: где B - денежные средства и финансовые вложения (стр. 250 + стр. 260 бухгалтерского баланса). 7. Коэффициент текущей ликвидности (Ктл) показывает, в какой степени текущие активы покрывают краткосрочные обязательства организации.

Рассчитывается по формуле: где Ао оборотные активы (стр. 290 бухгалтерского баланса). 8. Коэффициент восстановления утраты платежеспособности (Квп) характеризует возможность организации восстановить утраченную платежеспособность в ближайшее к моменту составления баланса время.

Расчет осуществляется по формуле: где Ктл 1 и Ктл 2 - коэффициенты текущей ликвидности на начало и на конец периода; У - количество месяцев между представлениями баланса; Т - количество месяцев, предоставленных организации для улучшения финансового состояния. 9. Коэффициент наличия имущества производствен ного назначения (Kun) показывает наличие у организации средств для создания производственной базы.

Рассчитывается по формуле (стр. - строки баланса): 10. Коэффициент автономии источников формирования запасов и затрат (Кафз) показывает долю собственных оборотных средств в общей доле основных источников доходов.

Рассчитывается по формуле: где Ав - внеоборотные активы (стр. 190 бухгалтерского баланса). Нормативные значения финансовых коэффициентов представлены в табл. 4.2.4. Государственные организации в соответствии с действующим законодательством РФ о банкротстве обязаны представлять в территориальные подразделения Федерального управления по делам о несостоятельности (банкротстве) свои бухгалтерские балансы, а также рассчитанные по данным балансов значения трех финансовых коэффициентов:

№ п/п	Финансовые коэффициенты	Нормативные (предельные) значения
1	Ка	> или 0,5
2	Км	> или = 0,5
3	Кзс
4	Ко	> ил и 0,1
5	Кф	> или = 1
6	Кал	> или = от 0,2 до 0,5
'7	Ктл	> или = 2
8	Квп	> или = 1
9	Кип	> или = 0,5
10	Кафз

коэффициента обеспеченности собственными оборотными средствами (Ко), коэффициента текущей ликвидности (Ктл), и коэффициента восстановления утраты платежеспособно сти (Квп). B случае, когда один из этих коэффициентов не соответствует установленному нормативу, организация попадает под действие Федерального закона 'О банкротстве', и для нее начинается процесс осуществления банкротства.

Вопросы для самопроверки 1. Основные этапы проведения анализа финансового состояния организации. 2. Порядок проведения общей оценки динамики и структуры статей бухгалтерского баланса. 3. Порядок оценки финансовой устойчивости организации. 4. Понятия: кредитоспособность, ликвидность активов, ликвидность баланса. 5. Группировка активов бухгалтерского баланса по степени ликвидности. б.

Группировка пассивов бухгалтерского баланса по срокам их погашения. 7. Понятие финансовых коэффициентов, их значение. 8. Основные виды финансовых коэффициентов, их нормативные значения. 4.3. Налог на прибь1пь и изменения, вносимые Налоговым кодексом с 1 января 2002 года. B связи с введением с 1 января 2002 года главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации 'Налог на прибыль организаций' порядок исчисления налогооблагаемой базы по налогу на прибыль существенно изменился. Все принципиальные изменения изложены в нижеприведенной таблице.

Положения, действующие до 1 января 2002 года в соответствии с Законом РФ «О налоге н а прибыль предприятии и организаций» от 27 Декабря 1991 г. N4 2116 -1	Положения, действующие с 1 января 2002 года в связи с введением главы 25 Налогового кодекса РФ « Налог па прибыль организаций»
1. «Положение о составе затрат по производству реализации продукции (работ, услуг), включаемыхв себестоимость продукции(рабат, услуг), и о порядке формиро вания финансовых результатов,учитываемых при налогообложении прибыли» утв. постановлением Правитель ства рФ от 5 августа 1992 г. К9 552 с изменениями и дополнениями	Отменяется. Состав затрат (расходов), учитываемых при налогообложении прибыли, изложен в главе 25 Налогового кодекса РФ.
2. Плательщиками налога на прибыль являются: - Предприятия и организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, а также международные объединения и организации, иностранные юридические ли ца, осуществляющие предпри нимательскую деятельность через постоянные представи тельства; филиалы и иные обособлен ные подразделения, имею щие отдельный баланс и рас четный (текущий) счет	Плательщиками налога на прибыль являются: - российские организации (прибыль Центрального банка РФ от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных законодательством, облагается налогом по ставке 0%); - иностранные организации, осущзествляющие свою деятельность в РФ, через постоянные представительства и получающие доходы от источников в РФ.
З. Не являются плательщиками налога на прибыль: - предприятия любой органи зационно-правовых форм по прибыли от реализации произ веденной ими, а также от произ веденной ими и переработанной собственной сельскохозяйст венной и охотохозяйственной продукции, за исключением сельхозпредприятий индустри ального типа	Действует до вступления главы Налоггового кодекса РФ, регулирующей специальный режим налогообложения для сельскохозяиственных товаропроизводителей
4. Объектом налогообложе ния является валовая при быль, представляющая собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предпри ятия и доходов от внереали зационных операций, умень шенных на сумму расходов по этим операциям	Объектом налогообложения признается прибыль, полученная организацией. Прибылью для российской организации является полученный доход, уменьшенный на величину про изведенных расходов. Для иностранный организаций, ведущих деятель ность через постоянные представительства в РФ, - доход, уменьшенный на величину произведенных этими представительствами расходов, а для иных иностранных организаций - доход, полученный от источников в РФ. K доходам относятся: - доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав; - внереализационные доходы Доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных , выручка от реализации имущества и имущественных прав, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные права, выраженных в денежной и (или) натуральных формах
5. Прибыль (убыток) от реа лизации продукции (работ, услуг) определяется как раз ница между выручкой от реализации без косвенных налогов и затратами на про изводство и реализацию, нкзпочаемыми в себестои мость продукции (работ, ус луг ).	Прибылью от реализации продукции (работ, услуг) является полученный доход от реализации продукции (работ, услуг)
6. Прибыль от реализации основных фон дов и иного имущества определяется как разница между продажной ценой н первоначальной или остаточной стоимостью этого имущества, увеличенной на индекс ин ф ляции. При этом отрицательный результат от реализации, а также от без возмездной передачи не уменьшает налогооблагаемую прибыль	Прибылью от реализации продукции является полученный доход, уменьшенный на стоимость реализованного имущества: - на остаточную стоимость (при реализации амортизируемого имущества), - на цену приобретения (при реализации прочего имущества, за исключением ценных бумаг продукции собственного производства и покупных товаров), - на стоимость приобретения покупных товаров, определяемую в соответствии с принятой учетной политикой одним из методов оценки (ФИФО, ЛИФО, средней себестоимости)
7. Внереализационные доход ы: - доходы, полученные на территории РФ и за ее преде лами от долевого участия в деятельности других органи заций, дивиденды по акциям и доходы п о облигациям и другим ценным бумагам, принадлежавшим предпри ятию; - доходы от сдачи имущества в аренду; - присужденные или при знанные должником штрафы, пени, неустойки и другие виды санкций за нарушение условий хозяйственных дого воров, а также доходы от возмещения причиненных убытков; - прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; - в виде положительной кур совой разницы от переоценки имущества и требований, стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках; другие доходы от операций, непосредственно связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг) - средства, полученные безвозмездно от других предприятий при отсутствии совместной деятельности.	Включены в состав внереализационных доходов дополнительно: - доходы от операций купли-продажи иностранной валюты; - от предоставления в пользование прав на результа ты интеллектуальной деятельности и прировненные к ним средства индивидуализации; - в виде %, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, п та кже по цен ным бумагам и другим долговым обязательствам; - в виде сумм восстановленных резервов, расходы на формирование которых были осуществлены за счет внереализационных расходов; - в виде дохода от участия в договоре простого товарищества; - в виде положительной разницы, полученной от переоценки имущества (за исключением амортизи руемого и ценных бумаг), произведенной в соответствии с законодательством РФ; - в виде стоимости полученных материалов и иного имущества при демонтаже или разборке при его ликвидации; - средства и имущество, полученные по целевому назначению, но использованные не по назначению, либо не использованные по целевому назначению течение года после окончания налогового периода, в котором они поступили; - в виде сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (скла дочного) капитала организации при отказе акционе ров от возврата стоимости соответствующей части взносов (вкладов); - в виде сумм возврата от некоммерческой организации уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы были сформированы за счет расходов; - в виде сумм кредиторской задолженности, списанных с истечением сроков исковой давности; - в виде доходов, полученных от операций с финансовыми инструментами срочных сделок; - в Виле стоимости излишков товарно-материальных ценностей, выявленных в результате инвентаризации;
8. Доходы, не учитываемые при определении налогооблагаемой базы: - средства, зачисляемые в уставные фонды предприятия его учредителями; - средства, полученные в рамках безвозмездной помощи, оказываемой иностранными государствами в соот ветствии с межправительственными соглашениями; - средства, переданные между основными и дочерними предприятиями, при условии, что доля основного предприятия составляет более 50% в уставном капитале дочерних предприятий; - стоимость оборудования, безвозмездно полученного атомными станциями для повышения их безопасности; - стоимость дополнительно полученных акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания, либо разница между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций при увеличении уставного капитала	Исключены: - средства, полученные приватизированными пред приятиями в качестве инвестиций в результате про ведения инвестиционных конкурсов (торгов); - средства, передаваемые на развитие производственной и непроизводственной базы в пределах одного юридического лица, в том числе по банкам, пред приятиям железных дорог, шахт (передача горно-шахтного оборудования); - стоимость объектов жилищно-коммунального на значения, дорог и других подобных объектов, передаваемых безвозмездно предприятиям органами го сударственной власти и местного самоуправления и другими организациями; - стоимость основных фондов и иного имущества, передаваемых с баланса на баланс предприятий по требительской кооперации по решению собственни ков или уполномоченных; - средства от добровольных пожертвований и взно сов граждан (кроме банков) Дополнительно включены: - имущество и (или) имущественные права, работы, услуги, полученные в порядке предварительной оплаты (при методе начисления); - имущество и (или) имущественные права, полученные в форме залога или задатка; - имущество и (или) имущественные права, полу ченные в пределах первоначального взноса участни ком хозяйственного общества или товарищества при выходе (выбытии) из него или при его ликвидации, в том числе по договору простого товарищества; - имущество, полученное бюджетными учрежде ниями по решению органов исполнительной власти всех уровней; - средства, полученные по договорам кредита и займа, а гакже суммы, полученные в погашение таких заимствова ний; - суммы в виде гарантийных взносов в специальные фон ды, создаваемые в соответствии с законодательством РФ; - суммы, на которые произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с законодательством РФ; - суммы кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами всех уровней, списанных в соответствии с законодательством РФ; - положительная разница, полученная при переоценке ценных бумаг по рыночной стоимости; суммы восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг; - средства, поступившие комиссионеру, агенту или иному поверенному в пользу комитента по договорам комиссии агентскому договору и т.д. за исключением сумм вознаграждений; - средства, полученные из бюджета в виде % за несвоевременный возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов и сборов; - суммы превышения номинальной стоимости над ценой фактического приобретения организацией собственных акций в случае продажи акций, ранее выкупленных у владельцев; - безвозмездно полученное государственными, муници пальными и негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии, оборудование, используемое исключительно в образовательных целях; - основные средства, полученные организациями, входящими в структуру РОСТО (Российской оборонной спортивно-технической организации), используемые по назначению; целевые поступления (четко регламентированы п. 2 ст. 251 НК РФ)
9. Безвозмездно поступившие основные фонды и имущество оцениваются в акте передачи, но не ниже их балансовой (остаточной) стоимости, числящейся у передающей стороны	Безвозмездно поступившее имущество оценивается исходя из рыночных цен, определяемых в соответствии со ст. 40 НК РФ, но не ниже их остаточной стоимости (по амортизируемому имуществу) и затрат на производство или приобретение (по товарам, работам, услугам). Информация должна быть подтверждена налогоплательщиком документально или путем проведения независимой оценки
10. Исключаются из налогооблагаемой (валовой) прибы ли: - доходы в виде дивидендов по акциям, принадлежащим предприятию, а также доходы, полученные владельцами государственных ценных бумаг РФ, субъектов РФ и органов местного самоуправления; - доходов от долевого участия в деятельности других предприятий, кроме доходов, полученных за пределами РФ; - доходов казино и иных игорных домов и другого игорного бизнеса; - прибыли от проведения массовых концертно-зрелищных мероприятий на открытых площадках и т.д., число мест в которых превышает 2 тыс. человек; - прибыль от посреднических организаций и сделок, от страховой деятельности, от осуществления отдельныхбанковских операций и сделок, если ставка налога на прибыль, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, отличается от установленной ставки налога по основному виду деятельности	Не признается доходом (убытком) налогоплательщика-акционера разница между стоимостью вносимых в качестве оплаты имущества, имущественных прав и номинальной стоимостью приобретаемых акций. При ликвидации организации доходы определяются исходя из рыночной цены получаемого имущества на момент получения за вычетом фактически оплаченной стоимости акций. Ставка налога на доходы, полученные в виде дивидендов, составляет 6% (по дивидендам, полученным от российских организаций российскими организациями и физическими лицами) и 15% (полученным от российских организаций иностранными организациями, а также иностранными организациями от российских организаций). Доходы в виде % по государственным и муници пальным ценным бумагам облагаются по ставке 15% (по ценным бумагам, эмитированным до 20 января 1997 г. включительно, а также по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г. применяется ставка 0%). Если источником дохода является иностранная организация, сумма налога в отношении полученных дивидендов определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из суммы полученных дивидендов и ставки налога 15%. Если источником дохода является российская организация, которая признается налоговым агентом, определяет и удерживает сумму налога исходя из общей суммы налога и доли каждого налогоплательщика в общей сумме дивидендов. Общая сумма дивидендов определяется как разница между суммой дивидендов, подлежащих распределению между акционерами, уменьшенной на сумму дивидендов, выплаченных иностранной организации, и суммой дивидендов, полученных самим налоговым агентом за отчетный (налоговый) период. Ставка налога установлена в размере 6% . Не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщика, ведется обособленный учет таких доходов и расходов Исключено. К этим операциям и сделкам применяет ся общая ставка налога на прибыль — 24%. Особенности определения налоговой базы по этим организациям определены в ст. 290—299 НК РФ
11. Затраты организации делятся на: - затраты, включаемые в себестоимость, - внереализационные расходы	Расходы организации делятся на: - расходы, связанные с производством и реализацией, - внереализационные расходы
12. Затраты, образующие себестоимость, группируются в соответствии с экономическим содержанием по элементам: - материальные, - на оплату труда, - отчисления на социальные нужды, - амортизация основных фондов, - прочие	Расходы, связанные с производством и реализацией, группируются на: - материальные, - на оплату труда, - суммы начисленной амортизации, - прочие
13. Материальные затраты	Дополнены следующими расходами: - на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия, - потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, - технологические потери при производстве и (или) транспортировке, расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых
14. Затраты на оплату труда	Дополнены расходами в виде взносов работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями на срок: - не менее пяти лет — по долгосрочному страхованию жизни, при этом совокупная сумма платежей учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату груда, - не менее года — по добровольному личному страхованию работников, при этом размер взносов не должен превышать 3% от суммы расходов на оплату труда, а по добровольному личному страхованию на случай смерти — до 10 тыс. руб. в год на одного застрахованного работника
15. Затраты на амортизацию. Применяется порядок отнесения имущества к амортизируемому, определенный ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ПБУ 14/00 «Учет нематериальных активов»	Уточнены понятия: достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение амортизируемого имущества. Изменение первоначальной стоимости в результате переоценки амортизируемого имущества, проводимой по решению организации, для целей налогообложения не учитывается Амортизируемое имущество распределено по 10 амортизационным группам в соответствии со сроком полезного использования. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, определяется Правительством РФ Основные средства, приобретенные до 1 января 2002 г., включаются в соответствующую амортиза ционную группу по восстановительной стоимости (при линейном методе начисления амортизации) или по остаточной (при нелинейном методе) ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и ПБУ 14/00 «Учет нематериальных активов» не содержат стоимостного критерия для отнесения активов к основным средствам и ематериальным активам. В связи с этим объекты основных средств стоимостью от 2 до 10 тыс. руб., введенных в эксплуатацию, в бухгалтерском учете числятся на счете 01 «Основные средства» с начислением амортизации В отличие от ПБУ 6/01 для целей налогообложения: - в состав амортизируемого имущества включается имущество некоммерческих организаций, приобретенное и используемое для существления предпри нимательской деятельности; - исключается из состава амортизируемого имущество, первоначальная стоимость которого составляет до 10 тыс. руб, включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию В отличие от ПБУ 14/00 для целей налогообложения по нематериальным активам, по которым невозмож но определить срок полезного использования объекта, норма амортизации устанавливается в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности налогоплательщика (ПБУ 1-4/00 в таком случае принимает срок использование расчете на 20 лет)
16. Порядок расчета суммы амортизационных отчислений - линейный метод	Два метода начисления амортизации: - линейный, норма амортизации (К) определяется по формуле: К= (1/п)х100%, где п — срок полезного использования, выраженный в месяцах, - нелинейный, норма амортизации определяется по формуле: К = (2/п) х 100%. При этом с месяца, следующего за месяцем, в котором стоимость объекта достигнет 20% от первоначальной (восстановительной), остаточная стоимость фиксируется как базовая, а сумма амортизации определяется путем деления остаточной (базовой) стоимости на количество оставшихся месяцев до конца срока полезного использования
17. Затраты на проведение ремонтов основных средств включаются в себестоимость в размере фактических затрат	Расходы на ремонт организаций промышленности, лесного хозяйства, агропромышленного комплекса, строительства, транспорта, связи жилищно-коммунального хозяйства признаются в размере фак гических затрат, прочими организациями — в разме ре, в совокупности не превышающем 10% первоначальной стоимости амортизируемых основных средств. Расходы сверх норм включаются в состав прочих расходов равномерно в течение 5 лет (при ремонте основных средств 4—10 групп) или в течение срока полезного использования (для 1—3 групп)
18. Затраты на подготовку и освоение производства (по подготовительным работам в добывающих отраслях)	Расходы на освоение природных ресурсов. При этои работы, признанные безрезультатными, включаются в состав прочих расходов в течение 5 лет. Учитываются для налогообложения по фактическим расходам, но не выше рыночных цен на соответствующие работы
19. Затраты на НИОКР являются налоговой льготой, уменьшающей налогообложение прибыли не более чем на 10%	Льгота отменена НИОКР признаются расходами для целей налогообложения после их завершения Включаются в состав прочих расходов в течение 3-х лет (для НИОКР, не давших положительного резуль тата — в размере не более 70% фактических расходов)
20. Затраты на создание страховых фондов (резервов) относятся на себестоимость в размере до 1% от выручки	Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества признаются в размере фактических затрат
21. Затраты на командировки	Расходы на командировки ограничены только размере» суточных и (или) полевого довольствия (утверждаются Правительством) Дополнительно включены в командировочные расходы суммы оплаты дополнительных услуг в гостиницах, за оформление и выдачу виз, приглашений, паспортов, сборы (за право въезда, аэродромные и пр.)
22. Отсутствуют	Дополнительно включены расходы, производимые в соответствии с требованиями законодательства: - на публикацию бухгалтерской отчетности, - расходы по представлению форм и сведений государственного статистического наблюдения
23. Отсутствуют	Дополнительно включены в расходы взносы, вклады и другие обязательные платежи, а также взносы, уплачиваемые международным организациям, если их уплата является обязательным условием осуществления деятельности налогоплательщика
24. Имеется льгота, затраты предприятия по содержанию находящихся на балансе объектов здравоохранения, народного образования,культуры, спорта, жилого фонда уменьшают налогооблагаемую прибыль в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти	Льгота отменена Признаются расходами обслуживающих производств и хозяйств расходы на содержание объектов жилищнокоммунальной и социально-культурной сферы Убыток от данной деятельности признается для цепей налогообложения при соблюдении установленных Налоговым кодексом условий Налогоплательщики, являющиеся градообразующи-ми организациями и имеющие на балансе данные объекты, применяют для целей налогообложения фактические расходы в пределах нормативов на содержание аналогичных объектов, утвержденных местными органами государственной власти
25. Имеется льгота, не подлежит налогообложению прибыль предприятий, в которых инвалиды составляют не менее^ 50% от общего числа работников при условии использования не менее половины полученной прибыли на социальные нужды инвалидов	Льгота отменена Признаются расходами организации для целей налогообложения средства, направленные на социальную защиту инвалидов, при условии, что инвалиды составляют не менее 50% и доля их заработной платы — не менее 25%
26. Имеется льгота: не подлежит налогообложению прибыль общественных организаций инвалидов	Льгота отменена Признаются расходом средства, направленные на осуществление деятельности этих организаций на строго определенные цели
27. Отсутствует	Расходами признаются платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с ними, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах и т.п.
28. Отсутствует	Признаются расходами потери в виде стоимости бракованной, утратившей товарный вид, а также нереализованной (морально устаревшей) продукции средств массовой информации и книжной продукции (для периодических изданий — в пределах срока до выхода следующего номера, для книг и иных непериодических изданий — в пределах 24 месяцев после их выхода, для календарей — до 1 апреля года, к которому они относятся) в переделах не более 10% стоимости соответствующего тиража, а также дополнительные расходы на их списание и утилизацию
29. Размер представительских расходов, принимаемых при налогообложении прибыли, установлен приказом Минфина РФ по регрессивной шкале: с объемом выручки (включая НДС) до 30 млн. руб. включительно — 1%, свыше 30 млн. руб. — 0,3 млн. руб. + 0,5% с объема, превышающего 30 млн. руб.	Составляет не выше 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период
30. Затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, включаемые в состав себестоимости для целей налогообложения, не могут превышать 4% расходов на оплату труда работников, включаемую в себестоимость	Не признаются расходами на подготовку и переподготовку кадров: - расходы, связанные с организацией развлечения, отдыха или лечения, - расходы, связанные с содержанием образовательных учреждений или оказанием им бесплатных услуг, - оплата обучения в высших и средних специальных учебных заведениях работников при получении ими высшего или среднего специального образования
31. Затраты на рекламу включаются в себестоимость в зависимости от объема выручки от продажи продукции (работ, услуг), включая НДС по регрессивной шкале (при объеме выручки от продажи до 30 млн. руб. включительно предельный размер расходов	Расходы на рекламу признаются для целей налогообложения в размере, не превышающем 1% выручки, включая выручку от реализации товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав
32. Внереализационными расходами являются: - затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции; - затраты на содержание закон сервированных производственных мощностей и объектов; - не компенсируемые виновниками потери от простоев повнешним причинам; - убытки по операциям с тарой; - судебные издержки и арбит ражные расходы; - присужденные или признан ные штрафы, пени, неустойки и цругие виды санкций за нару шение условий хозяйственных договоров, а также расходы по возмещению причиненных убытков; - суммы сомнительных долгов по расчетам с другими пред приятиями и лицами,подлежа щие резервированию в соответ ствии с законодательством; - убытки от списания дебитор ской задолженности, по которой истек срок исковой давности, и других долгов, нереальных для взыскания; - убытки по операциям про шлых лет, выявленные в теку щем году; - не компенсируемые потери от стихийных бедствий, включая затраты по их предотвращению, а также от других чрезвычайных ситуаций; - убытки от хищений, винов ники которых по решениям суда не установлены; - расходы в виде отрицатель ной курсовой разницы, полу ченной от переоценки имущест ва и требований, стоимость которых выражена в иностран ной валюте, в том числе по ва лютным счетам в банках; - другие расходы по оплате отдельных видов налогов и сборов, уплачиваемых в соот ветствии с установленным законодательством порядком за счет финансовых результа тов, а также по операциям, связанным с получением внереализационных доходов	Дополнительно включаются в состав внереализа ционных расходов: - расходы по содержанию переданного по договору аренды (лизинга) имущества, включая аморти зационные отчисления; - расходы в виде % по долговым обязательствам любого вида, в том числе %, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком. При этом расходом признаются % по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера кредита или займа (текущего или инвестиционного). Расходом признается только сумма %, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами; - расходы по организации выпуска ценных бумаг; - расходы по обслуживанию собственных ценных бумаг; - расходы в виде отрицательной (положительной) разницы при совершении сделок купли-продажи иностранной валюты; - в виде отрицательной разницы в результате переоценки имущества (кроме мортизируемого и ценных бумаг), проводимой в соответствии с законодательством; - расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств; - расходы на оплату услуг банков (включалась в себестоимость продукции); - расходы на проведение ежегодного собрания акционеров (участников, пайщиков); - в виде не компенсируемых из бюджета расходов на проведение работ по мобилизационной подготовке; -расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок; - расходы в виде отчислений организациям, входящим в структуру РОСТО
33. Резервы по сомнительным долгам создаются в течение всего года и учитываются при налогообложении прибыли. Если в течение отчетного года сумма резерва, созданного в предыдущем отчетном году, не использована в какой-либо части, то неизрасходованная сумма резерва присоединяется к прибыли соответствующего года	Суммы отчислений в резервы включаются в состав внереализационных расходов равномерно в течение отчетного (налогового) периода Сумма резерва исчисляется следующим образом: - по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней — в сумму резерва включается полная сумма выявленной задолженности; - по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней — в сумму резерва включается 50% от суммы выявленной задолженности; - по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней — резерв не создается. Сумма создаваемого резерва не может превышать 10% от выручки отчетного (налогового) периода. Сумма неиспользованного резерва может быть перенесена на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого резерва корректируется с учетом остатка. Неиспользованная сумма резерва присоединяется к прибыли соответствующего года
34. Затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением внеоборотных активов) процентов за отсрочки оплаты (Коммерческие кредиты), процентов по полученным заемным средствам для операций финансового лизинга относятся на себестоимость продукции в пределах учетной ставки Цен трального банка РФ, увеличен ной на 3 пункта (по ссудам, полученным в рублях), или ставки ЛИБОР, увеличенной на три пункта (по ссудам, полу ченным в иностранной валюте). В себестоимость продукции не включаются проценты по про сроченным кредитам, а также бюджетным ссудам, выданным на инвестиции и конверсионные мероприятия	Внереализационными расходами признаются %, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что их размер существенно не отклоняется от среднего уровня %, выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях. Существенным считается отклонение более чем на 20% в ту или другую сторону. При отсутствии сопоставимости предельная величина %, признаваемых расходами, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,1 раза по ссудам, полученным в рублях, и на 15% по ссудам, полученным в иностранной валюте Установлен порядок отнесения на расходы процентов по кредитам, предоставляемых иностранной организацией. При этом вводится понятие «контролируемой» задолженности Положительная разница между начисленными и предельными % приравнивается.в целях налогообложения к дивидендам
35. Порядок признания расходов при методе начисления	Дополнено. Так, расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в кртором они возникают исходя из условий сделок (по сделкам с кон кретными сроками исполнения) и принципа равномерного и пропорционального формирования доходов и расходов (по сделкам, длящимся более одного отчетного (налогового) периода)
36. Льготы по налогу на прибыль: 1. Налогооблагаемая прибыль уменьшается на суммы при фактически произведенных затратах и расходах за счет чистой прибыли: а) направленные предприятия ми сферы материального про изводства на финансирование капитальных вложений произ водственного назначения, а также на погашение кредитов банков и % по ним, полученных и использованных на эти цели; б) направленные предпри ятиями всех отраслей на финансирование жилищного строительства, а также на - погашение кредитов банков и % по ним, полученных и использованных на эти цели; в) взносов на благотворительные цели, в экологические и оздоровительные фон ды, в фонды поддержки образования, общественным организациям инвалидов и т.п. — не более 3% облагаемой налогом прибыли; г) взносов государственным учреждениями и организациям культуры и искусства, в чернобыльские благотворительные организации и т.д. —не более 5% облагаемой налогом прибыли; д) направленные госу-дарственными, муниципальными и негосударственными образова-тельными учреждениями, имею-щими лицензию, непосредственно на нужды обеспечения, развития и совершенствования образо-вательного процесса, включая оплату труда, в данном обра-зовательном учреждении; е) передаваемые в качестве добровольных пожертвований в избирательные фонды кандидатов в депутаты разного уровня; ж) направленные товариществами и жилищными кооперативами на обслуживание и ремонт помещений; з) направленные на пополнение страховых резервов по страхованию жизни в пределах 1%; 2. Ставка налога на прибыль понижается на 50%, если инвалиды составляют не менее 50% общего числа работников; 3. Малые предприятия отдельных сфер деятельности не уплачивают налог на прибыль в первые два года, а в третий и четвертый год работы соответственно 25 и 50% от установленной ставки налога; 4. В соответствии со ст. 6 Закона РФ о налоге на прибыль не облагалась налогом прибыль отдельных организаций и производств	Отменяются. В целях налогообложения расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества не учитываются
37. Льгота для предприятия, получившего в предыдущем году убыток, определяется в части освобождения от уплаты налога части прибыли, направленной на его покрытие, в течение последующих 5 лет (при условии полного использования резервного и других по назначению фондов, создание которых предусмотрено законодательством)	Налогоплательщики, понесшие убытки в предыдущем налоговом периоде (периодах), вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы, а другую часть перенести на будущее в течение 10 лет, следующих -за налоговым периодом, в котором получен убыток. При этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном периоде не может превышать 30% налоговой базы. оценка объектов нематериальных активов в Твери оценка авторских прав в Орле оценка квартиры для наследства в Брянске ОФОРМИ ЗАКАЗ В ОДИН КЛ​ИК Контрольная работа Курсовая Дипломная Отчет по практике Реферат Билеты к экзаменам Проверка работы Диссертация Онлайн помощь Чертеж Эссе Монография Диссертация Магистерская Шпаргалка Другое Отправить Спасибо! Ваше сообщение отправлено. Отправка не удалась. Пожалуйста, исправьте ошибки и попробуйте еще раз.  Адрес: 40 офисов и вся Россия  Телефон:  8-800-623-64-86  E-mail:  zakaz@go-referat.ru  График работы: 24 часа, без выходных Способы связи с нами ДОБАВИТЬ З​АКА​З Выберите тип работы Контрольная работа Курсовая работа Дипломная работа Отчет по практике Реферат Билеты к экзаменам Проверка работы Диссертация Онлайн помощь Чертеж Эссе на заказ Монография Диссертация Магистерская Шпаргалка Другое Дата выполнения: Email Отправить Thank you! Your message has been sent. Unable to send your message. Please fix errors then try again. ОТПРАВИТЬ НА О​ЦЕНКУ Email Отправить Thank you! Your message has been sent. Unable to send your message. Please fix errors then try again.